11.2. Система рахунків управлінського обліку

Важливим методологічним питанням організації управлінського обліку є його місце в системі рахунків бухгалтерського обліку.

У міжнародній практиці застосовуються два варіанти побудови Плану рахунків і організації управлінського обліку: автономна та інтегрована системи.

Перший підхід передбачає відокремлення систем рахунків фінансового й управлінського обліку. Для системи управлінського обліку створюється спеціальний План рахунків і облік ведеться за допомогою рахунків-екранів. Як зазначає С. Ф. Голов [9, с. 32], такий підхід реалізований у планах рахунків майже 80 країн світу, зокрема й у більшості країн—членів ЄС (Франції, Німеччині, Бельгії, Швейцарії, Іспанії, Португалії).

Інтегрована система характеризується тим, що рахунки управлінського обліку кореспондують з рахунками фінансового обліку в межах єдиної системи рахунків. Такий підхід характерний для підприємств країн англосаксонської групи (США, Великої Британії, Австралії, Канади). Облікова система цих країн характеризується відсутністю жорсткого регулювання з боку держави, бухгалтерський облік є саморегульованим: його правила, принципи і концепції розробляються і приймаються професійними організаціями. Характерним для цих країн є відсутність єдиного національного плану рахунків. Системи рахунків обираються компаніями самостійно, виходячи із масштабів і характеру їхньої діяльності. У процесі історичного розвитку цих країн сформувалися і розвивалися три основні системи обліку:

• загальна;

• інтегрована;

• переплетена.

Загальна система обліку застосовується підприємствами торгівлі, сфери послуг, невеликими промисловими підприємствами, які випускають однорідну продукцію. В основу цієї системи покладено періодичний облік запасів, за яким впродовж звітного періоду на рахунках запасів не відображається їх рух. Для обліку надходження запасів застосовуються рахунки «Придбання товарів» або «Витрати на придбання запасів». Вартість запасів на кінець періоду визначається за допомогою інвентаризації, а собівартість реалізованих товарів розраховується за формулою балансової ув'язки:

З₁ + Н - 3₂ = С_рт

При застосуванні методики періодичного обліку запасів в системі бухгалтерського обліку не використовується спеціальний рахунок «Собівартість реалізованих товарів». Цей показник визначається лише в кінці місяця при складанні Звіту про прибутки та збитки після уточнення залишків запасів на кінець періоду шляхом проведення інвентаризації.

Характерною особливістю загальної системи є те, що облік витрат ведеться за елементами. Наприкінці звітного періоду рахунки витрат і доходів закривають списанням сальдо на рахунок «Прибутки та збитки», за даними якого визначають фінансовий результат діяльності підприємства.

На промислових підприємствах для визначення собівартості продукції, крім обліку витрат за елементами, застосовується «Зведений рахунок виробництва». У дебет цього рахунка наприкінці звітного періоду списують початкові залишки сировини, матеріалів та незавершеного виробництва, а також усі елементи виробничих витрат звітного періоду. З кредиту «Зведеного рахунку виробництва» списують залишки сировини, матеріалів та незавершеного виробництва на кінець періоду, визначені за даними інвентаризації. Сальдо «Зведеного рахунку виробництва» являє собою виробничу собівартість готової продукції і списується в дебет рахунка «Прибутки та збитки».

В дебет рахунка «Прибутки та збитки» списується також залишок готової продукції на початок періоду і дебетове сальдо всіх рахунків елементів невиробничих витрат. За кредитом рахунка «Прибутки та збитки» відображають доходи звітного періоду та залишок готової продукції на кінець періоду. Після всіх зазначених записів сальдо зведеного рахунку «Прибутки та збитки» покаже фінансовий результат звітного періоду.

Інтегрована система обліку забезпечує калькулювання собівартості окремих видів продукції та контроль витрат на її виробництво. Це досягається включенням рахунків виробничого обліку до загальної системи рахунків, в результаті чого вони кореспондують з рахунками фінансового обліку. В основу цієї системи покладено постійний облік запасів, який забезпечує даний if стан кожного виду запасів на кожний день облікового періоду.

Особливістю інтегрованої системи є те, що облік втрат «f деться за функціональними ознаками. Для обліку витрат, пов'язаних з виробництвом продукції використовують рахуй¹¹ «Виробництво» та «Виробничі накладні витрати». Прямі виробничі витрати відображають безпосередньо на рахунку «Виробництво», непрямі накопичуються на рахунку «Виробничі накладні витрати», а наприкінці звітного періоду списуються на рахунок «Виробництво» і розподіляються між об'єктами калькулювання

Витрати підрозділів, що здійснюють управління, збут, дослідження тощо, не включаються у виробничу собівартість продукції і обліковуються на окремих рахунках. Наприкінці звітного періоду ці витрати списують на рахунок фінансових результатів.

В межах цих рахунків будується аналітичний облік, і яком» здійснюється групування витрат за статтями, видами продукції та центрами відповідальності.

Переплетена система обліку передбачає окреме ведення рахунків фінансового та виробничого обліку, які не кореспондують один з одним.

У системі рахунків фінансового обліку відображають витрат за елементами, розрахунки з дебіторами і кредиторами, визначають загальний фінансовий результат діяльності підприємства.

Окремо існує сектор виробничого обліку, де дані про витрати перегруповують за функціями та центрами відповідальності з використанням додаткової інформації — звітів використання матеріалів, про витрати праці, роботу машин, допущений брак тощо. На підставі перегрупованих даних у системі рахунків виробничого обліку ведеться облік запасів, здійснюється калькулювання собівартості продукції та визначається фінансовий результат основної діяльності підприємства.

Взаємозв'язок фінансового та виробничого обліку досягається за допомогою спеціальних контрольних рахунків. У фінансовому обліку використовують «Контрольний рахунок виробничого обліку», а у виробничому — «Контрольний рахунок фінансового обліку». Ці рахунки мають протилежну побудову і «віддзеркалюють. «один одного. При цьому «Контрольний рахунок фінансового об ліку», виконуючи функцію рахунка-екрана, кореспондує з іншими рахунками виробничого обліку, а «Контрольний рахунок виробничого обліку» є позабалансовим і використовується для відображення даних, переданих у систему виробничого обліку.