1. Учет готовой продукции и ее реализации

Готовая продукция, порядок ее оценки

Готовой считается продукция, обработка которой полностью закончена, которая укомплектована, соответствует установленным стандартам или техническим условиям, принята техническим контролем и сдана на склад или передана заказчику. Готовая продукция, подлежащая сдаче заказчикам на местах и не оформленная актом приемки, числится в составе незавершенного производства.

В бухгалтерском балансе остатки готовой продукции отражаются по фактической производственной себестоимости. В текущем учете наличие и движение готовой продукции оценивается по принятым учетным ценам: по плановой себестоимости (с обособленным учетом отклонений между фактической и плановой себестоимостью) или по отпускным (оптовым) ценам предприятия (с обособленным учетом отклонений между фактической производственной себестоимостью и отпускной стоимостью продукции). Второй вариант обеспечивает сопоставимость оценки готовой продукции с отчетностью, а также соблюдение единства оценки в документах на продукцию отгруженную и реализованную.

Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от плановой (или от отпускной стоимости) учитываются на отдельных аналитических счетах по однородным группам изделий, которые открываются в составе счета готовой продукции. В регистрах аналитического учета эти отклонения отражаются отдельной позицией.

Изложенный порядок оценки готовой продукции вызван тем, что фактическую производственную себестоимость выпущенной из производства в течение месяца продукции исчисляют только в конце месяца, после отражения всех прямых затрат и распределения косвенных расходов и составления отчетной калькуляции.

Основными задачами бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации являются: своевременное оформление соответствующими документами готовой продукции, выпущенной из производства; обеспечение контроля за ее сохранностью на складах предприятия; своевременное отражение операций по отгрузке и реализации продукции и расчетов с покупателями; обеспечение контроля за выполнением плана выпуска и реализации продукции.

Организация учета готовой продукции

Выпущенная из производства готовая продукция сдается на склад по накладным. Они выписываются в двух экземплярах цехом-сдатчиком и после подписи уполномоченного должностного лица цеха и отдела технического контроля вместе с продукцией сдаются на склад. Один экземпляр накладной с распиской заведующего складом о принятии готовой продукции возвращается цеху-сдатчику. На основании второго экземпляра накладной материально ответственное лицо делает записи в карточках складского учета об оприходовании готовой продукции, после чего вместе с материальным отчетом передает накладные в бухгалтерию.

На складе учет готовой продукции в карточках складского учета ведут по наименованиям и сортам (номенклатурным номерам). Записи в карточках делаются по каждому приходному и расходному документу с выведением остатка после каждой записи. В бухгалтерии ведут ведомость (книгу) остатков готовой продукции, как и в учете материалов. Количественный учет готовой продукции на складе и аналитический учет в бухгалтерии ведется аналогично учету материалов.

В бухгалтерии на основании сдаточных накладных ведут Ведомость выпуска готовой продукции за отчетный месяц, в которой выпущенная из производства продукция группируется по видам и сортам (номенклатурным номерам) и отражается в двух оценках: по учетным ценам (как правило, по плановой себестоимости) и по фактической себестоимости (которая определяется в конце месяца после составления отчетной калькуляции). Путем сравнения этих показателей между собой определяют отклонения между плановой и фактической себестоимостью (экономию, перерасход) как по отдельным видам продукции, так и по всему выпуску. Эти данные используются для контроля за выполнением плана по себестоимости продукции.

1.1 Учет товаров и товарных операций в торговых предприятиях

Учет товаров в торговых предприятиях осуществляется на счете 28 "Товары" по субсчетам:

"Товары на складе";

"Товары в торговле";

"Товары на комиссии";

"Тара под товарами";

"Торговая наценка".

На субсчете 281 "Товары на складе" ведется учет наличия и движения товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных складах, базах, морозителях, овощехранилищах и др.

Субсчет 282 "Товары в торговле" предназначен для ведения наличия и движения товаров, находящихся в предприятиях розничной торговли (магазинах, киосках, буфетах общественного питания).

На субсчете 283 "Товары на комиссии" учитывают товары, переданные на комиссию по договорам комиссии и другим гражданско-правовым договорам, не предусматривающим переход права собственности на этот товар до оплаты их стоимости.

На субсчете 284 "Тара под товарами" торговые предприятия ведут учет тары под товарами и порожней как покупной, так и собственного изготовления (кроме инвентарной тары, используемой для производственных или хозяйственных нужд и учет которой ведется на счете 11 "Другие необоротные материальные активы" или 20 "Производственные запасы").

На субсчете 285 "Торговая наценка" торговые предприятия и снабженческо-сбытовые организации, которые учет товаров ведут по продажным ценам, отражают торговые наценки на товары. Этот субсчет -- пассивный: увеличение торговых наценок отражается по кредиту, списание -- по дебету. В отчетность включается свернутое по всем субсчетам сальдо счета 28 "Товары".

Как указывалось ранее, товары в розничной торговле учитываются по продажным (розничным) ценам, а в оптово-сбытовых организациях -- по покупным или продажным иенам. Поэтому распорядительным документом руководителя должно быть установлено, по каким ценам будет осуществляться учет товаров в отчетном году.

При учете товаров по продажным иенам разница между покупной их стоимостью и стоимостью по продажным ценам (которая образуется за счет торговых наценок) отражается на субсчете 285 "Торговая наценка" (счета 28 "Товары"). Если оптовым предприятием учет товаров ведется по покупным ценам, то субсчетом 285 "Торговая наценка" не пользуются.

Учет издержек обращения, т.е. расходов, связанных с процессом товарного обращения и управлением деятельностью торгового предприятия ведется на счетах:

"Административные расходы";

"Расходы на сбыт";

"Прочие расходы операционной деятельности".

Другие счета, используемые торговыми предприятиями в бухгалтерском учете, являются общими и для других отраслей народного хозяйства.

Учет поступления товаров в оптовые предприятия

Порядок документального оформления приемки товаров на оптовые базы и склады аналогичен порядку приемки материалов в промышленных предприятиях.

Товары, поступающие на оптовые склады, принимаются на основании счетов-фактур и товарно-транспортных накладных (при доставке товаров автотранспортом). В случае обнаружения недостачи при приемке товаров составляют соответствующий акт (коммерческий -- при приемке товаров от железной дороги или пристани или приемный -- при приемке товаров на складе), который служит основанием для предъявления претензии виновнику недостачи (транспортной организации или поставщику -- в случае недогрузки).

Порядок приемки импортных товаров предусматривается в контрактах с иностранными поставщиками. Как правило, такие товары принимают на склады торгового предприятия путем сплошной проверки количества и качества товаров. При обнаружении расхождений между фактически поступившими товарами и условиями контракта составляют Акт об установлении расхождений по количеству и качеству товаров. Акт составляется по каждому иностранному поставщику на каждую партию товара комиссией, назначенной приказом руководителя предприятия, в присутствии материально ответственного лица и представителя иностранного поставщика, а при невозможности его присутствия (с согласия поставщика) -- компетентного представителя незаинтересованной организации (эксперта торговой палаты или другого лица -- при наличии документа, удостоверяющего его право на участие в приемке товаров).

При поступлении товаров без товаросопроводительных документов (неотфактурованные поставки) их приемка на склад оформляется Актом приемки товаров без счета поставщика.

Оптовые торговые предприятия приобретают у поставщиков товары по отпускным (договорным) ценам с дополнительным начислением НДС. Согласно Закону Украины "О налоге на добавленную стоимость" поставщик (продавец) должен выписать покупателю (в данном случае -- оптовому предприятию) налоговую накладную, в которой, кроме прочих реквизитов, указывается цена товара, ставка и сумма НДС, общая сумма, подлежащая к оплате. При освобождении от налогообложения товаров согласно ст. 5 Закона (продукты детского питания, лекарственные средства, товары специального назначения для инвалидов и др.) в налоговой накладной указывается "Освобождено от НДС" со ссылкой на соответствующий пункт ст. 5 Закона.

Налоговая накладная выписывается на каждую поставку товаров в двух экземплярах, оригинал которой предоставляется покупателю (получателю товаров или услуг), а копия хранится у продавца (поставщика) как отчетный и расчетный налоговый документ.

Однако налоговая накладная, выполняя функцию отчетного и расчетного документа, не заменяет других документов: в любом случае выписываются счет-фактура и другие расчетно-платежные документы, подтверждающие факт передачи (отпуска) товара и его оплату с указанием суммы НДС.

Плательщики налога должны вести отдельный учет по приобретению и продаже:

операций, которые облагаются НДС по ставке 20%;

операций, освобожденных от налогообложения;

операций, стоимость которых не включается в состав валовых расходов производства или обращения;

импортных операций;

--экспортных операций (облагаемых по нулевой ставке).
Для получения такой информации ГНА Украины разработаны и утверждены две книги:

Книга учета приобретения товаров (работ, услуг), которая содержит порядок учета операций по приобретению товаров и определяет основание для возможного отнесения к налоговому кредиту сумм НДС, уплаченных поставщику (продавцу) в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг);

Книга учета продажи товаров (работ, услуг), которая содержит порядок учета операций по продаже товаров (работ, услуг) и определяет основание для возможного отнесения к налоговым обязательствам сумм НДС, начисленных в отчетном периоде в связи с продажей товаров (работ, услуг).

Книги учета приобретения и продажи товаров (работ, услуг) должны быть пронумерованы, прошнурованы и зарегистрированы в налоговой инспекции. Дата начала книги и дата ее окончания подтверждаются подписями руководителя предприятия и главного бухгалтера.

Учет реализации товаров

Формы реализации товаров. Оптовые торговые предприятия применяют две формы реализации товаров: со складов (складской оборот) и транзитам (транзитный оборот). При складской реализации товары покупателям отгружаются и отпускаются со складов и баз оптового предприятия. При транзитной реализации потребителям товары отгружаются непосредственно со складов предприятий-производителей, минуя промежуточные звенья -- базы и склады оптового предприятия. Транзитная реализация товаров, базирующаяся на прямых связях поставщиков и покупателей, является экономически более целесообразной, поскольку способствует ускорению продвижения товаров от производителей к потребителям и сокращению издержек обращения. Однако в случаях, когда необходимо отгрузить товары потребителям в количестве ниже транзитных норм (т.е. минимального количества груза, которое может быть отгружено в контейнере, вагоне, цистерне и т.п.), или требуется их комплектование, более целесообразным является складской оборот. К преимуществам складской формы реализации относится также возможность обслуживать большее количество покупателей при относительно небольших товарных запасах, быстрота поставки товаров в необходимом ассортименте. Поэтому, несмотря на повышение издержек обращения, складская реализация занимает значительный удельный вес в оптовом товарообороте.

Оптовые предприятия должны находить оптимальные варианты сочетания складской и транзитной форм реализации для своевременного и качественного обеспечения потребителей товарами.

Основным правовым документом для осуществления реализации товаров является договор купли-продажи, в котором содержатся данные о сроках и условиях поставки, требования к качеству товара, условия расчетов, ответственность сторон за невыполнение условий договора.

Учет реализации товаров со складов. Оптовые предприятия реализуют товары, как правило, на основании заключенных договоров купли-продажи. При разовых поставках или отпуске товаров в незначительном количестве реализация товаров может осуществляться без заключения. письменного договора на основании выписанных счетов-фактур.

Отпуск товаров представителю покупателя осуществляется при предъявлении доверенности и документа, удостоверяющего его личность, с оформлением накладной и счета-фактуры.

Отгрузка товаров иногородним покупателям осуществляется на основании приказов-накладных коммерческой службы (отдела сбыта), выписанных согласно договору поставки. При доставке оптовым предприятиям товаров покупателям (розничным и другим предприятиям) собственным или наемным транспортом составляется товарно-транспортная накладная (ф. № 1-ТН).

Для осуществления расчетов покупателям выписывают и предъявляют к оплате счета-фактуры и платежные документы, в которых указывается наименование, количество, сорт товара, цена производителя или таможенная стоимость, оптово-сбытовая наценка, ставка и сумма НДС, транспортные и другие услуги, подлежащие оплате.

Одновременно выписывается налоговая накладная, оригинал которой вручается покупателю, а копия остается в оптовом предприятии как расчетный и отчетный налоговый документ. На основании налоговой накладной делают соответствующие записи в Книге учета продажи товаров (работ, услуг).

Для учета реализации законодательством установлен метод начисления. При определении объема реализации методом начисления датой реализации считается дата отгрузки (отпуска) товаров, т.е. дата передачи права собственности на товары покупателям согласно базисным условиям поставки, определенных сторонами (а для работ, услуг -- дата оформления документов, подтверждающих их выполнение), независимо от срока осуществления платежей.

Отсюда в бухгалтерском учете на продажную стоимость товаров, отгруженных (отпущенных) покупателям со складов и баз оптового предприятия, делают запись:

Д-т сч. 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

К-т сч. 702 "Доход от реализации товаров".

Одновременно делается запись на списание стоимости реализованных товаров по учетным ценам;

Д-т сч. 902 "Себестоимость реализованных товаров";

К-т сч. 281 "Товары на складах".

В соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" торговые предприятия, снабженческо-сбытовые и посреднические организации уплачивают в бюджет налог на добавленную стоимость, исчисленный по ставке 20% к общей сумме товарооборота, т.е. выручке от реализации товаров по продажным ценам.

Сумма налогового обязательства по НДС определяется по данным налоговых накладных и Книги учета продажи товаров (работ, услуг) и в бухгалтерском учете отражается записью:

Д-т сч. 702 "Доход от реализации товаров";

К-т сч. 641 "Расчеты по налогам".

Зачисление денежных средств на счет оптового предприятия, поступивших от покупателей за отгруженные им товары, в бухгалтерском учете отражается записью:

Д-т сч. 31 "Счета в банках";

К-т сч. 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Если согласно договору оптовое предприятие реализует товары покупателям на условиях предварительной оплаты, то на сумму денежных средств, поступивших от покупателей на счет оптового предприятия, делают запись:

Д-т сч. 31 "Счета в банках";

К-т сч. 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Сумма поступивших платежей засчитывается в доход от реализации товаров записью:

Д-т с. 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

К-т сч. 702 "Доход от реализации товаров".

При реализации товаров в порядке предварительной оплаты у продавца (оптового предприятия) возникают налоговые обязательства по НДС перед бюджетом, сумма которых исчисляется по ставке 20% к полученному доходу.

В бухгалтерском учете на сумму налогового обязательства делают запись:

Д-т сч. 643 "Налоговые обязательства";

К-т сч. 641 "Расчеты по налогам".

Отгруженные покупателям предварительно оплаченные товары списывают на себестоимость реализации записью:

Д-т сч. 902 "Себестоимость реализованных товаров";

К-т сч. 281 "Товары на складе".

После отгрузки покупателям предварительно оплаченных товаров отражается сумма налоговых обязательств:

Д-т сч. 702 "Доход от реализации товаров";

К-т сч. 643 "Налоговые обязательства".

Оптовые предприятия, которые учет товаров ведут по продажным ценам, в конце месяца определяют и списывают способом "сторно" сумму торговой наценки, относящуюся к себестоимости реализованной продукции, записью:

Д-т сч. 902 "Себестоимость реализованных товаров";

К-т сч. 285 "Торговая наценка".

Этой записью продажная стоимость реализованных товаров корректируется до их покупной стоимости. Учет реализации товаров транзитом. Реализация товаров транзитом может осуществляться двумя способами: с участием оптового предприятия в расчетах и без участия в расчетах.

Инвентаризация товарных запасов

Порядок проведения и оформления результатов инвентаризации товарных запасов регламентируется Инструкцией по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов, расчетов и других статей баланса, утвержденной приказом Минфина Украины от 11.08.94 № 69.

Данные о выявленных и подсчитанных инвентаризационной комиссией ценностях записываются в инвентаризационные описи (ф. № М-21). Один экземпляр описи, после подписи членами комиссии, передается в бухгалтерию, где производится сверка фактических остатков, выявленных инвентаризацией, с данными бухгалтерского учета. Товары, по которым установлены расхождения (излишки, недостача), записываются в сличительную ведомость. Свои выводы и предложения по результатам инвентаризации комиссия оформляет протоколом, который утверждается руководителем (собственником) предприятия в 5-дневный срок.

Результаты инвентаризации в бухгалтерском учете отражаются в следующем порядке.

Излишки товаров, выявленные при инвентаризации, принимаются на учет записями:

а) при учете товаров по покупным ценам:

Д-т сч. 281 "Товары на складе",

К-т сч. 719 "Прочие доходы от операционной деятельности";

б) при учете товаров по продажным ценам:

Д-т сч. 282 "Товары в торговле" (на стоимость товаров по продажным ценам),

К-т сч. 285 "Торговая наценка" (на сумму торговой наценки на эти товары),

К-т сч. 719 "Прочие доходы от операционной деятельности" (на покупную стоимость товаров).

Недостачи товаров в пределах норм естественной убыли списывают на издержки обращения. Однако для равномерного отражения в издержках обращения нормируемых потерь товаров при хранении торговые предприятия могут создавать резерв на естественную убыль товаров в плановом размере. В бухгалтерском учете создание резерва ежемесячно отражается записью по дебету счета 93 "Расходы на сбыт" и кредиту счета 474 "Обеспечение прочих расходов и платежей".

Недостача товаров, учитываемых по продажным ценам, выявленная при инвентаризации, отражается записями:

Д-т сч. 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

К-т сч. 282 "Товары в торговле";

2) на сумму торговой наценки, относящуюся к этим товарам:

Д-т сч. 285 "Торговая наценка",

К-т сч. 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

3) на покупную стоимость недостачи товаров (продажная цена товаров за вычетом торговой наценки) -- в пределах норм естественной убыли:

Д-т сч. 93 "Расходы на сбыт" (или счета 474 "Обеспечение прочих расходов и платежей", если создается резерв на естественную убыль товаров),

К-т сч. 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей". На стоимость недостачи товаров, подлежащей возмещению материально ответственными лицами, делают запись:

Д-т сч. 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба";

К-т сч. 716 "Возмещение ранее списанных активов". Недостача товаров, по которой виновники не установлены, отражается записью:

Д-т сч. 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

К-т сч. 281 "Товары на складе" (или 282 "Товары в торговле").

Одновременно со списанием указанных ценностей делается запись на дебете забалансового счета 072 "Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей" до выявления виновников их возникновения. При выявлении виновников ранее списанных товаров счет 072 кредитуется с одновременным отражением сумм, подлежащих возмещению виновниками:

Д-т сч. 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба";

К-т сч. 716 "Возмещение ранее списанных активов".

Размер ущерба, причиненного предприятию вследствие недостачи и порчи материальных ценностей, подлежащий возмещению виновными лицами, определяется в соответствии с Законом Украины "Об определении размера убытка, нанесенного предприятию, учреждению, организации хищениями (порчей), недостачей или потерей драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей", утвержденным постановлением Верховной Рады Украины от 06.06.95 №218, и Порядком определения размера ущерба от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 22.01.96 №116 (с изменениями, внесенными в соответствии с постановлениями КМУ №1009 от 27.08.96, №34 от 20.01.97, № 1402 от 15.12.97).

В бухгалтерском учете на сумму разницы между балансовой стоимостью и суммой ущерба, исчисленной согласно указанным нормативным актам, подлежащей возмещению виновными лицами, делают запись по дебету счета 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба" и кредиту счета. 716 "Возмещение ранее списанных активов".

Стоимость возмещенного материально ответственными лицами ущерба отражается записью по дебету счета 30 "Касса" (или 66 "Расчеты по оплате труда", если руководителем предприятия принято решение об удержании суммы ущерба из заработной платы виновников) и кредиту счета 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба".

Согласно указанным нормативным актам из полученной суммы осуществляется возмещение ущерба, причиненного предприятию. Остальная сумма (разница между балансовой стоимостью недостающих товаров и исчисленной суммой ущерба) подлежит перечислению в бюджет, что отражается записью по дебету счета 716 "Возмещение причиненного ущерба" и кредиту счета 641 "Расчеты по налогам".

В случае, когда недостача товарно-материальных ценностей виновниками не возмещена и имеется решение судебного органа в отказе иска, делается запись по кредиту счета 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба" и дебету счета 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей".