Обоснование и разработка учетной политики – основы организации бухгалтерского учета

дипломная работа

1.2 Порядок формирования учетной политики

Нормативное регулирование бухгалтерского учета в России представлено следующей иерархией:

1. Законодательный уровень регулирования.

2. Нормативный уровень.

3. Методический уровень.

4. Организационный уровень.

В настоящее время в нашей стране сформировалась четырехуровневая система регулирования бухгалтерского учета.

Название первого уровня регулирования говорит само за себя: данный уровень включает различные законодательные акты, в том числе Конституцию, федеральные законы и кодексы, постановления и указы, и многие другие нормативные документы, являющиеся общеобязательными на всей территории страны. Наибольшую роль играет закон «О бухгалтерском учете», представляющий собой своего рода фундамент для ведения учета в организациях. Ранее это был закон №129-ФЗ, принятый еще в 1996 году. С 2013 года начинает действовать усовершенствованный закон о бухгалтерском учете - №402-ФЗ.

Следующий уровень представлен Положениями по ведению бухгалтерского учета. На данном этапе утверждены и действуют 24 положения. Некоторые из них дорабатываются и изменяются с течением времени и изменением экономической ситуации.

Третий уровень представлен различными письмами, разъяснениями, методическими указаниями по совершению каких-либо хозяйственных операций, к примеру, по проведению инвентаризации.

Четвертый уровень регулирования составляет организационно-распорядительная документация, формирующая учетную политику конкретной организации. Эти документы разрабатываются консультационными фирмами по заказу организации или непосредственно самой организацией. К документам этого уровня относят приказы, рабочие инструкции, распоряжения, указания по учету определенных операций или объектов.

Принципы учетной политики следует рассматривать исходя из регламентаций ПБУ 1/2008.

В их составе присутствуют, как и в Концепции бухгалтерского учета, две группы принципов: допущения и требования к учетной политике. Согласно п. 5 ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики регламентируются четыре допущения: допущение имущественной обособленности, допущение непрерывности деятельности, допущение последовательности применения учетной политики, допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

В п. 6 ПБУ 1/2008 изложены требования к учетной политике: требование полноты, требование своевременности, требование осмотрительности, требование приоритета содержания перед формой, требование непротиворечивости, требование рациональности.

В таблице 1.1 приведено соотношение принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики, сформулированных в рассмотренных нормативных документах [39, c. 70].

Данные таблицы 1.1 убедительно свидетельствуют о том, что перечни принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики, сформулированные в соответствующих российских нормативных документах, неодинаковы, хотя и содержат пересекающиеся компоненты.

Таблица 1.1 - Перечни принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики в российских нормативных документах

Область учетных вопросов

Перечень принципов

Нормативный документ

1

2

3

Бухгалтерский учет в целом

Допущения: имущественной обособленности организации, непрерывности деятельности организации, последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности; уместность, существенность, надежность (объективность приоритет содержания перед формой, нейтральность, осмотрительность, полнота), сравнимость

Концепция

Финансовая отчетность

Достоверность, полнота, нейтральность, последовательность, сопоставимость, существенность

ПБУ 4/99

Учетная политика

Допущение имущественной обособленности, допущение непрерывности деятельности, допущение последовательности применения учетной политики, допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности, требование полноты, требование своевременности, требование осмотрительности, требование приоритета содержания перед формой, требование непротиворечивости, требование рациональности

ПБУ 1/2008

Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику (п. 2 ст. 8 Закона № 402-ФЗ) и руководствуется при этом федеральными и отраслевыми стандартами. Причем при определении способа ведения бухгалтерского учета конкретного объекта организация делает свой выбор исходя из тех способов, которые допускаются именно федеральными стандартами (п. 3 ст. 8 Закона № 402-ФЗ). Это связано с тем, что отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности и не могут им противоречить.

Иначе обстоит дело с объектами, для которых способ ведения бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен.

Согласно п. 4 ст. 8 Закона № 402-ФЗ в этом случае экономический субъект самостоятельно разрабатывает способ ведения учета такого объекта исходя из требований, предусмотренных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами. Это достаточно емкое правило, которое, кстати, также закреплено в п. 7 ПБУ 1/2008. Хотя оно сформулировано несколько иначе, речь в нем идет о том же, о чем говорится в Законе № 402-ФЗ: если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений, а также из МСФО.

На практике бухгалтерам часто приходится сталкиваться с необходимостью разработки собственных способов ведения учета. В федеральном законодательстве невозможно описать все многообразие фактов хозяйственной жизни экономических субъектов. В свою очередь, отраслевые нормативные акты в последнее время создаются с большим опозданием относительно момента возникновения потребности в них. Поэтому такие документы уже при выходе в свет местами являются устаревшими и не могут быть для бухгалтера полноценным помощником в решении насущных учетных задач.

Основные требования (п. 6 ПБУ 1/2008), которым должны соответствовать учетная политика организации в целом и разрабатываемые ею способы ведения бухгалтерского учета в частности - это требования полноты, своевременности, осмотрительности, непротиворечивости, рациональности учетных мероприятий, приоритета содержания фактов хозяйственной жизни перед их формой. К последним двум требованиям эксперты в процессе подготовки рекомендаций по проблемным вопросам бухгалтерского учета обращаются очень часто. Это вполне объяснимо, поскольку оптимальная организация ведения учета операции, в соответствии с ее действительным экономическим смыслом, является, в сущности, одной из самых главных профессиональных задач бухгалтерской службы.

Совокупность данных способов закрепляется в соответствующем приказе руководителя. Очевидно, что те способы учета, которые разработаны организацией самостоятельно, также следует включить в названный организационно-распорядительный документ. Ответ на данный вопрос есть в Законе № 402-ФЗ. Дело в том, что согласно его положениям (ст. 21) документами, регулирующими бухгалтерский учет, являются: федеральные стандарты, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, стандарты экономического субъекта. Стандарты экономического субъекта квалифицируются как документы, предназначенные для упорядочения организации и ведения бухгалтерского учета.

В стандартах, оформляемых в качестве приложений к приказу об учетной политике, следует подробно раскрывать, пояснять, описывать «учетные ноу-хау» организации. В свою очередь, в самом тексте приказа дается лишь сухой остаток по проблеме (указание конкретного номера счета, используемого при отражении той или иной операции, корреспонденцию счетов с кратким описанием экономического смысла операции и т.д.). Условие о последовательности применения организацией разработанной ею учетной политики содержится и в IAS 8 (п. 10), и в ПБУ 1/2008 (п. 5), но это не значит, что принятую учетную политику нельзя менять. Причины изменения учетной политики должны быть обоснованными. Российские и зарубежные подходы к изменению учетной политики схожи, и все же приведем их в сравнительной таблице 1.2.

Если говорить о разработке новых способов ведения учета уже существующих на предприятии объектов (фактов хозяйственной жизни, доходов, расходов, источников финансирования), то это, несомненно, ведет к изменению учетной политики. В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения.

Одним из последствий изменения учетной политики является ее ретроспективное применение. Данное правило существует и в национальной, и в международной практике. Согласно IAS 8 ретроспективное применение заключается в применении новой учетной политики к операциям, прочим событиям и условиям в таком ключе, как если бы эта учетная политика использовалась всегда в прошлом.

Таблица 1.2 - Причины изменения учетной политики

Закон № 402-ФЗ

ПБУ 1/2008

IAS 8

Изменение учетной политики может производиться в случае:

Предприятие должно вносить изменения в учетную политику, только если такие изменения требуются каким-либо МСФО или приведут к тому, что финансовая отчетность будет предоставлять надежную и более уместную информацию о влиянии операций, прочих событий или условий на финансовое положение, финансовые результаты или движение денежных средств предприятия

- изменения требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

- разработки или выбора нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приведет к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий деятельности экономического субъекта

- изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

- существенного изменения условий хозяйствования (может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности)

В силу п. 15 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики (кроме тех, которые вызваны изменениями в законодательстве), оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Согласно п. 7.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России информацию о финансовом положении организации образуют такие элементы, как активы, обязательства и капитал. О финансовых результатах деятельности организации можно судить исходя из показателей ее доходов и расходов. В свою очередь, информация об изменениях в финансовом положении организации, которая отражается в отчете о движении денежных средств, является производной от элементов бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Согласно п. 15 ПБУ 1/2008 в случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).

Чтобы грамотно воспользоваться озвученным допущением, необходимо разобраться, в каких случаях невозможно надежно оценить последствия изменения учетной политики. Для этого обратимся к терминологии п. 5 IAS 8, согласно которой для определенных предшествующих периодов практически невозможно ретроспективно применить изменение в учетной политике, если:

- эффект ретроспективного применения не может быть определен;

- ретроспективное применение требует допущений о том, каковы были намерения руководства в том периоде, или значительных расчетных оценок, информацию о которых невозможно объективно идентифицировать.

Как вывод, можно утверждать, что пересматривая учетную политику на 2013 г., бухгалтер должен учитывать не только положения национальных ПБУ, но и нормы МСФО, которые во многом могут дополнить базовые познания о самом главном локальном документе бухгалтерской службы - учетной политике. Кроме того, нужно учесть, что Закон № 402-ФЗ позволяет по-новому структурировать документ посредством разработки собственных стандартов учета в виде разработки способов учета, которые не раскрыты на федеральном уровне, для «уникальных» объектов. Если изменение учетной политики не является техническим и действительно подразумевает смену применявшегося ранее способа бухгалтерского учета конкретного объекта, организации нужно оценить свои возможности по ретроспективному применению новой учетной политики, что не всегда выполнимо и оправданно.

Делись добром ;)