1.2 Порядок тестирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля по учету денежных средств на расчетном счете

Прежде чем проводить аудиторскую проверку безналичных расчетов, необходимо ознакомиться с системой внутреннего контроля и первичной оценкой надежности системы внутреннего контроля.

Таблица 1 Общее знакомство с системой внутреннего контроля и первичная оценка надежности системы внутреннего контроля

Федеральный аудиторский стандарт «Аудиторские доказательства» устанавливает единые требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.[21; 128]

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны получить надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и соответствующих процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.

Аудиторские доказательства -- это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, подученная из различных источников (от третьих лиц).

Тесты средств внутреннего контроля означают проверки, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу нацелены на получение аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Под процедурами проверки понимают:[21; 134]

детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

аналитические процедуры.

При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор обязан рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска применения средств внутреннего контроля.

К объектам оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

организация - устройство систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и (или) обнаружение, а также исправление существенных искажений;

функционирование - эффективность действия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени.

При получении аудиторских доказательств с использованием аудиторских процедур аудитор рассматривает достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке. Например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).

Надежность аудиторских доказательств зависит как от источника (внутреннего или внешнего), так и от формы представления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;

аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.[21; 139]

Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. Напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить дополнительные процедуры для выяснения причин такого несоответствия.

Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением аудиторских доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры.

При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения таких процедур проверки по существу, как инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

Документальные аудиторские доказательства, характеризующиеся различными степенями надежности, включают документальные аудиторские доказательства, созданные:[21; 144]

- третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

- третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);

- аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация). Проверка документов, касающихся имущества аудируемого лица,

предоставляет достоверные аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

Запрос - поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. По форме он может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение есть ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (обычно аудитор запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Наряду с приведенными методами сбора аудиторских доказательств могут применяться и некоторые другие, например инвентаризация, прослеживание, устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны, подготовка альтернативного баланса.

1.3 Порядок составления плана и программы аудита денежных средств на расчетном счете

Аудиторская проверка безналичных расчетов, как правило, ограничена определенным сроком. По статистике аудит длится в среднем две-три недели.

Планирование аудиторской проверки необходимо для того, чтобы:

1) предварительно определить объем и тип необходимых тестов;

2) оценить издержки по их проведению;

3) достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки;

4) иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и его качества у данного клиента.

Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» предусмотрено: описание предварительного этапа планирования аудита; формулирование принципов подготовки общего плана и программы аудита; описание порядка подготовки и составления общего плана и программы аудита.[12; 177]

Аудиторская организация должна начинать планировать аудит до написания письма-обязательства и до заключения договора с экономическим субъектом о проведении аудита.

Планирование, будучи начальным этапом, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Планирование аудита операций на расчетном счете включает следующие основные этапы: [12; 179]

- предварительное планирование аудита;

- подготовка и составление общего плана аудита;

- подготовка и составление программы аудита.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация считает возможным положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета как на гарант достоверности отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

Аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Результаты выполняемых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как они служат основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую аудиторскую процедуру, чтобы в процессе работы делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Аудиторскую программу составляют в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение этих тестов - выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора, необходимых для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы в установленном порядке.

Выводы по главе 1

Целью аудиторской проверки операций на расчетном счете в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Ведение бухгалтерского учета денежных средств на расчетном счете осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

Прежде чем проводить аудиторскую проверку безналичных расчетов, необходимо ознакомиться с системой внутреннего контроля и первичной оценкой надежности системы внутреннего контроля.

Аудиторские доказательства -- это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. Тесты средств внутреннего контроля означают проверки, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Планирование аудита операций на расчетном счете включает следующие основные этапы:

- предварительное планирование аудита;

- подготовка и составление общего плана аудита;

- подготовка и составление программы аудита.

Глава 2. Действующая практика внутреннего аудита учета денежных средств на расчетном счете в ООО «Бекон»

2.1 Общие сведения о предприятии

ООО «Бекон» является коммерческой организацией. Основным видом его деятельности является производство колбасных изделий и мясных полуфабрикатов, для чего имеется производственное здание колбасного цеха, построенного в 1989 году. Производственная мощность цеха составляет 4 тонны в сутки.

Ассортимент вырабатываемой продукции включает более 100 видов колбасных изделий и мясных полуфабрикатов, в том числе:

· Вареные колбасы;

· Сосиски и сардельки;

· Полукапченые колбасы;

· Варено-копченые колбасы;

· Копчености из свинины и говядины;

· Полуфабрикаты мясные рубленые;

· Крупнокусковые полуфабрикаты;

· Мелкокусковые полуфабрикаты.

Вся выпускаемая продукция ООО «Бекон» сертифицирована. Всего сертифицировано 105 наименований колбасных изделий и мясных полуфабрикатов. Выпуск продукции осуществляется в соответствиями с требованиями государственных стандартов, технических условий отраслевых стандартов.

Работу по сертификации и управлению качеством продукции ведут ветеринарный врач, технолог и техник-лаборант.

Контроль за технологическим процессом ведут также главный инженер и мастер. Каждая партия выпускаемой продукции подвергается контролю на соответствие нормативной технологической документации (НТД) по органолептическим и физико-химическим показателям в лаборатории.

Один раз в месяц отбор проб на анализ по бактериологическим и физико-химическим показателям проводит центральная лаборатория центра госэпидемнадзора г. Москва.

Высшим органом управления Общества является Учредитель - Моспотребсоюз в лице его органов управления. Порядок принятия решений органами управления Моспотребсоюза определяется Уставом Моспотребсоюза.

Единоличным исполнительным органом является Генеральный директор, избираемый учредителем сроком на 3 года с неограниченным правом продления указанного срока. Права и обязанности Генерального директора оговорены в уставе Общества.

Непосредственно генеральному директору подчиняются: главный инженер (начальник производства); главный бухгалтер, который назначается Учредителем по представлению Генерального директора; ветеринарный врач; менеджер и т.д. Структура Общества наглядно показана на рис. 1.

Рис. 1. Структура управления ООО «Бекон»

Проведем анализ технико-экономических показателей деятельности предприятия.

Таблица 2 Основные показатели деятельности ООО «Бекон» за 2012- 2013 гг.

Как видно из таблицы 2, объем реализации продукции в натуральном выражении увеличился на 12450 шт., а в стоимостном - на 126324 тыс.руб. или на 18,7%.

Средняя цена единицы продукции увеличилась на 361 руб.

На предприятии наблюдается снижение численности персонала на 102 человека, а также снижение фонда оплаты труда всего персонала на 55,9 тыс.руб.

Среднегодовой объем продаж на одного работающего в натуральном выражении составлял в 2005 году 71,4 шт., а к 2006 году наблюдается увеличение данного показателя на 3,7 шт. Также наблюдается повышение среднегодового объема продаж на одного работающего в стоимостном выражении на 26,2 тыс.руб.

Полная себестоимость продукции увеличилась на 71275 тыс.руб. или на 16,8%. Себестоимость единицы продукции увеличилась на 0,1 тыс.руб. или на 9,1%.

В 2013 году предприятие получило чистой прибыли на 4004 тыс.руб. больше, по сравнению с 2012 годом.

В связи с такими изменениями уровень рентабельности снизился на 1,6%.

2.2 План и программа аудиторской проверки безналичных расчетов.

Перед составлением плана и программы аудита безналичных расчетов, рассчитаем уровень существенности и аудиторский риск.

Для нахождения уровня существенности и аудиторского риска можно использовать следующую таблицу:

Таблица 3

Уровень аудиторского риска ООО «Бекон» находится в пределах 24% со значением для нахождения уровня существенности и аудиторского риска по балансовой прибыли 4771 тыс.руб., по валовому объему реализации без НДС 16001 тыс.руб., по валюте баланса 13134 тыс.руб., по собственному капиталу 51196 тыс.руб. и общим затратам предприятия 9926 тыс.руб.

Рассчитаем уровень существенности.

В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Показатели в столбце 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(4771 + 16001 + 13134 + 51196 + 9926) / 5 = 18946 тыс.руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на

(18946 - 4771) / 18946 х 100% = 75%, т.е. почти вдвое.

Наибольшее значение отличается от среднего на

(51196 - 18946) / 18946 х 100% = 170%.

Поскольку значение 4771 тыс.руб. отличается от среднего значительно, а значение 16001 тыс.руб. - не так сильно и, кроме того, второе по величине значение 13134 тыс. руб. очень близко по величине к 18946 тыс.руб., принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее - оставить. Новое среднее арифметическое составит:

(16001 + 13134 + 51196 + 9926) / 4 = 22564 тыс.руб.

Полученную величину допустимо округлить до 23000 тыс.руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(23000 - 22564) / 22564 х 100% = 2%, что находится в пределах 20%.

Таблица 4 Общий план аудита