Бухгалтерский учет

контрольная работа

2.2. Ремонт и техническое обслуживание основных средств

В отличие от налогового учета отражение операций по ремонту и техническому обслуживанию основных средств в бухгалтерском учете не разграничивается. В общем случае исходя из положений П(С)БУ 7 вся сумма расходов на ремонт основных средств относится на расходы отчетного периода. То же самое касается и расходов, связанных с техническим обслуживанием основных средств.

Вместе с тем согласно п. 30 Методических рекомендаций №561 расходы на капитальный ремонт могут быть признаны капитальными инвестициями, если цена приобретения актива уже отражает обязательство (необходимость) предприятия осуществить в будущем расходы для приведения актива в состояние, в котором он пригоден для использования. Например, в случае приобретения здания, требующего ремонта, расходы на ремонт принимаются на увеличение первоначальной стоимости этого здания к сумме, которая может быть возмещена от использования здания в будущем.

В соответствии со стандартом П(С)БУ 16 «Расходы» расходы на ремонт основных средств относятся в состав:

общепроизводственных расходов по основным средствам, используемым непосредственно в процессе производства;

административных расходов по основным средствам общехозяйственного назначения;

расходов на сбыт по основным средствам, связанным со сбытом продукции;

прочих операционных расходов по основным средствам социально-культурного назначения, участвующих в процессе исследований и разработок.

Налоговый учет каких-либо улучшений основных фондов, к которым п. 8.7 Закона о налоге на прибыль приравнивает текущий и капитальный ремонты, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, никак не связан с методологией бухгалтерского учета перечисленных операций в отношении основных средств.

Являющийся в П(С)БУ 7 основным, принцип капитализации ремонтных расходов в зависимости от увеличения будущих экономических выгод при использовании отремонтированных объектов основных средств в налоговом учете не имеет никакого значения.

Правила такого учета ориентированы совсем на другой подход, истоки которого находим в п.п. 5.3.2 Закона о налоге на прибыль, устанавливающем, в частности, что расходы на реконструкцию, модернизацию, ремонт и другие улучшения основных фондов не могут сразу включаться в состав валовых расходов. Вместе с тем согласно п.п. 8.1.2 этого Закона такие расходы подлежат амортизации. Однако не подлежат амортизации и осуществляются за счет соответствующих источников финансирования расходы на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных фондов (п.п. 8.1.4 Закона о налоге на прибыль).

Ремонты и прочие улучшения основных фондов могут проводиться как с выводом, так и без вывода ремонтируемых объектов из эксплуатации.

Вывод из эксплуатации ОФ какой-либо группы осуществляется на основании приказа руководителя плательщика налога (абз. третий п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль ). При этом следующим абзацем этого же Закона установлено, что проведение любых работ, связанных с улучшением основных фондов, без наличия указанного выше документа не является свидетельством о выводе таких ОФ из эксплуатации.

Указанные нормы Закона о налоге на прибыль не содержат обязательного требования о выводе объектов основных фондов из эксплуатации при осуществлении каких-либо улучшений таких объектов, поскольку далеко не всегда ремонт, реконструкция или модернизация требуют такого вывода. Только руководитель предприятия с учетом всех требований технологического процесса и техники безопасности может установить необходимость вывода объекта из эксплуатации в зависимости от запланированного объема улучшений. В любом случае правила налогового учета затрат, связанных с ремонтом оборудования, не зависят от факта вывода основных фондов из эксплуатации.

Об этом аргументе следует помнить в случае необоснованных претензий налоговиков, заявляющих о безусловной необходимости документального оформления вывода из эксплуатации любых объектов ОФ, подвергающихся каким-либо улучшениям. Особая настойчивость проверяющих проявляется по отношению к основным фондам группы 1, для которых п.п. 8.4.5 Закона о налоге на прибыль предписано при выводе их из эксплуатации приравнивать к нулю балансовую стоимость отдельных объектов ОФ из этой группы. А это, в свою очередь, означает, что, начиная с квартала, следующего за кварталом вывода объекта ОФ группы 1 из эксплуатации, амортизация по ним не начисляется. Учитывая то, что к данной группе относятся здания, сооружения, их структурные компоненты и передающие устройства, в том числе жилые дома и их части (квартиры и места общего пользования), ремонт (реконструкция, модернизация, дооборудование, достройка и т. п.) указанных объектов, как правило, имеет долгосрочный характер. Если же такие объекты не выводятся из эксплуатации на время ремонта, на них в налоговом учете продолжает начисляться амортизация а течение всего этого времени в общем порядке.

По мнению представителей контролирующих органов, это приводит к необоснованному занижению налогооблагаемой прибыли субъекта хозяйствования.

Еще раз подчеркнем, что вывод из эксплуатации ремонтируемых основных фондов -- право, а не обязанность налогоплательщика, который в каждом конкретном случае должен проанализировать целесообразность осуществления такого вывода. Например, если производится надстройка нескольких верхних этажей административного здания, вполне возможно (при обеспечении соответствующей техники безопасности) продолжать использование такого здания в хозяйственной деятельности по его прямому назначению и не выводить его из эксплуатации. Следовательно, о неправомерности начисления амортизации на такой объект говорить не приходится.

Обобщая сказанное, подчеркнем, что установленная Законом о налоге на прибыль методика налогового учета ремонтируемых объектов ОФ группы 1 состоит в следующем: если такой объект по самостоятельному решению плательщика выведен из эксплуатации, то начисление амортизации в обязательном порядке прекращается в полном соответствии с п.п. 8.4.5 этого Закона. Утверждение же о необходимости вывода из эксплуатации и прекращения амортизации в связи с ремонтом основных фондов группы 1 не соответствует требованиям действующего законодательства.

Ввод объекта ОФ этой группы после завершения ремонта осуществляется в порядке, установленном п.п. 8.4.2 Закона о налоге на прибыль, а именно: восстанавливается его балансовая стоимость на величину, которой она была равна до обнуления, после чего к ней прибавляется распределенная в соответствии с п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль сумма проведенного ремонта, превышающая 10 % ремонтный лимит.

Дополнительно отметим, что применительно к основным фондам групп 2 -- 4 обсуждаемая здесь проблема не имеет особой актуальности, поскольку согласно п.п. 8.4.6 того же Закона в случае вывода из эксплуатации отдельных фондов перечисленных групп по какой-либо причине (кроме их продажи) балансовая стоимость таких групп не изменяется. Обратный ввод таких основных фондов после проведения их ремонта, реконструкции и модернизации увеличивает баланс группы только на сумму расходов, связанных с этими работами (опять же с учетом требований п.п. 8.7.1).

В п.п. 8.4.5 ст. 8 Закона о налоге на прибыль указано, что обратное введение в эксплуатацию таких основных фондов увеличивает балансовую стоимость отдельного объекта основных фондов группы 1 или баланс групп 2, 3, 4 на сумму расходов, связанных с ремонтом. Порядок налогового учета ремонта ОФ регулируется п. 8.7 ст. 8 Закона о налоге на прибыль.

Общий принцип налогового учета расходов на улучшение ОФ (так называемых «ремонтных» расходов), предусмотренный этим пунктом, заключается в том, что налогоплательщику разрешено: .

часть расходов на улучшение (в рамках установленного 10 % лимита) относить на валовые расходы;

оставшуюся часть этих расходов (превышающую такой лимит) относить на увеличение балансовой стоимости групп ОФ (объектов ОФ группы 1).

Таким образом, часть «ремонтных» расходов налогоплательщик имеет право отнести в уменьшение объекта налогообложения сразу (через валовые расходы), а часть -- постепенно (через начисление по ним амортизации).

Порядок такого распределения расходов на улучшение оговорен в п.п. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закона о налоге на прибыль.

По мнению ГНАУ, в Декларации по налогу на прибыль стоимость запасов, использованных для улучшения ОФ отражается следующим образом. Согласно письму ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/150217 вся стоимость запасов, использованных для улучшения основных фондов отражается в колонке 4 «Запасы, использованные не в хозяйственной деятельности» таблицы 1 расчета прироста (убыли) балансовой стоимости запасов приложения К 1/1 к Декларации по налогу на прибыль. Вместе с этим, стоимость запасов, израсходованных на улучшение ОФ в пределах 10 % ремонтного лимита отражается в строке 04.10 Декларации по налогу на прибыль.

В соответствии с п. п. 8.7.1 ст. 8 Закона о налоге на прибыль плательщики налога имеют право в течение отчетного периода отнести на валовые расходы любые расходы, связанные с улучшением основных фондов, подлежащих амортизации, в том числе расходы на улучшение арендованных основных фондов в сумме, не превышающей 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода. Заметим, что Закон о налоге на прибыль выделяет следующие отчетные (налоговые) периоды: календарный квартал, полугодие, три квартала и год. После вступления в силу Закона Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий»- от 24.12.2002 г. Л& 349-IV (далее -- Закон № 349) началом каждого из отчетных периодов является 1 января. Кроме того, «10 % предел» можно использовать только в течение года. Если он в течение текущего года не использован (или же использован не весь), то остаток «пропадает» и на следующий отчетный (налоговый) год не переносится. А формулировка п.п. 8.7.1 «в течение отчетного периода» связана с тем, что согласно п.п. 11.1 Закона о налоге на прибыль для плательщиков, взятых на учет налоговыми органами в течение года, началом первого отчетного налогового периода является дата взятия на учет, поэтому «10 % предел» для них рассчитывается на такую дату.

Также п.п. 8.7.1 ст. 8 Закона о налоге на прибыль установлено, что расходы, превышающие указанную сумму распределяются пропорционально сумме фактически понесенных плательщиком налога расходов на улучшение основных фондов групп 2, 3, 4 или отдельных объектов основных фондов группы 1 и увеличивают балансовую стоимость основных фондов соответствующих групп или отдельных объектов основных фондов группы 1 по состоянию на начало расчетного квартала.

Таким образом, для определения суммы «ремонтных» расходов, подлежащих включению в валовые, нужно рассчитать 10 % лимит от балансовой стоимости основных фондов на начало отчетного периода. Напомним, что начало каждого из этих налоговых периодов приходится на одну и ту же дату -- 1 января. Таким образом, 10 % рассчитываются от балансовой стоимости основных фондов на начало года.

Представим формулу, по которой можно рассчитать сумму, на которую будет увеличиваться балансовая стоимость каждой группы (отдельных объектов группы 1).

Отметим, что эта формула применяется с того расчетного квартала, в котором сумма расходов на ремонт с начала отчетного периода (т. е. с начала года) превысила 10 % лимит:

УБСi = ГРi : ОР х (ОР - ЛИМ),

где УБСi -- сумма, на которую увеличивается в отчетном периоде балансовая стоимость i-той группы основных фондов (i-того объекта группы 1);

ОР -- общая сумма расходов на ремонт за отчетный период (т. е. с начала года);

ЛИМ -- размер ремонтного лимита (10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов на начало отчетного периода);

ГРi -- расходы на ремонт i-той группы основных фондов (i-того объекта группы 1) за отчетный период (т. е. с начала года).

Делись добром ;)