2.1 Методы расчета амортизации внеоборотных активов

За рубежом практикуется использование нескольких методов расчета амортизации внеоборотных активов. Всю совокупность известных методов можно свести к двум основным группам: традиционные (классические) методы и методы ускоренной амортизации. К традиционным методам относятся метод прямолинейного списания и метод, основанный на учете производительности оборудования. Методы ускоренной амортизации включают метод фиксированной удвоенной нормы амортизации и метод суммы лет.

При этом зарубежные предприятия могут использовать различные методы расчета амортизации для различных видов этих активов. Более того, для определения суммы амортизации, подлежащей включению в себестоимость и в отчет о прибыли, часто применяются методы, отличные от тех, которые используются для составления отчета по налоговым платежам. Рассмотрим далее алгоритмы расчета амортизации по перечисленным выше основным методам. [2, с.114]

Предварительно следует отметить, что за рубежом расчет амортизации, подлежащей включению в себестоимость отчетного периода, практически всегда основывается на использовании следующих четырех показателей:

первоначальной стоимости объекта амортизации (ПС);

остаточной стоимости объекта амортизации на предполагаемый момент выбытия (ОС);

срока службы объекта амортизации (СЭ);

амортизируемой части первоначальной стоимости объекта (АС).

Остаточная стоимость и срок службы оцениваются экспертным путем уже в момент приобретения объекта амортизации.

Это необходимо делать для определения той части первоначальной стоимости объекта, которая подлежит списанию на затраты в течение срока эксплуатации. Амортизируемая стоимость объекта (АС) определяется как разность его первоначальной (ПС) и остаточной стоимости на момент выбытия (ОС):

АС = ПС - ОС.

Для иллюстрации методов расчета амортизации будем использовать исходные данные следующего примера.

Исходные данные. 1 января автотранспортное предприятие «Эдвард Вудвард» приобрело грузовик «МЭК» стоимостью 22 000 долл. Предполагаемый срок эксплуатации грузовика был определен в 5 лет или на пробег в 400 000 км. Его остаточная стоимость на момент выбытия была оценена в 2000 долл. Стоимость, подлежащая отнесению на затраты (амортизируемая стоимость), равна 20 000 долл. (22 000 долл. - 2000 долл.).

Метод прямолинейного списания. Это наиболее простой и распространенный метод определения величины амортизации внеоборотных активов. Согласно ему, на затраты каждого отчетного периода (обычно года) списывается постоянная часть амортизируемой стоимости объекта.

Алгоритм метода прямолинейного списания состоит из следующих этапов.

1-й этап. Определяется ежегодная сумма амортизации:

(ПС - ОС) : СЭ = (22 000 долл. - 2000 долл.) : 5 = 4000 долл.

Расчет может быть записан и в табличной форме (табл. 1).

Расчет годовой суммы амортизации

2-й этап. Расчет графика амортизации. На этом этапе определяются ежегодные суммы амортизационных затрат, величина накопленной амортизации и остаточная стоимость объекта. График оформляется в виде таблицы (табл. 2).

График амортизации

Ежегодно включая в себестоимость, а значит, и в цену (тариф) своих услуг 4000 долл., автотранспортное предприятие «Эдвард Вудвард» при прочих равных условиях (положительная рентабельность, устойчивый спрос на перевозки и др.) вернет себе через выручку к концу пятого года эксплуатации 20 000 долл. из 22 000 долл., затраченных на грузовик в момент покупки.

Обращает на себя внимание тот факт, что при использовании метода прямолинейного списания не принимается в расчет фактическая эксплуатационная загрузка объекта амортизации, что является недостатком этого метода. Ведь логично предположить, что в первые годы эксплуатации грузовик может использоваться с большей интенсивностью и с менее незначительными потерями рабочего времени на простои в связи с ремонтными и профилактическими работами, чем в последние годы службы, когда его естественный физический износ станет ощутимым. [5, с.100-102]

Метод, основанный на учете производительности оборудования. Данный метод позволяет устанавливать более тесную связь между интенсивностью эксплуатации грузовика, приносимыми им доходами и суммой амортизации, подлежащей списанию на затраты. Алгоритм его применения выглядит следующим образом.

1-й этап. Рассчитывается норма амортизации единицы эксплуатационной производительности объекта амортизации (ЭНА). Для грузовика это может быть прогнозируемый пробег (ПП). Такая норма определяется по формуле

ЭНА = (ПС - ОС) = (22 000 долл. - 2 000 долл.) = ПП 400 000 км =

= 0,05 долл. за один километр пробега.

2-й этап. Расчет фактической амортизации. По мере фактического пробега грузовика и на основе эксплуатационной нормы амортизации определяется, во-первых, сумма амортизационных затрат за каждый отчетный период; во-вторых, величина накопленной амортизации и, в-третьих, остаточная балансовая стоимость грузовика. Обобщать расчеты этих показателей можно в табл. 3.

Расчет амортизации по методу, основанному на учете производительности оборудования

Рассмотренный метод амортизации удобен для тех видов внеоборотных активов, которые непосредственно связаны с производством, оказанием услуг, выполнением работ и по которым представляется возможность прямой идентификации их вклада в конкретный продукт.

Ограничивает применение этого метода относительно небольшой перечень таких внеоборотных активов.

Метод фиксированной удвоенной нормы амортизации. Быстрое развитие научно-технического прогресса приводит к сокращению сроков эксплуатации внеоборотных активов, зданий и сооружений, основных фондов, оборудования во многих отраслях промышленности, сельского хозяйства, коммуникаций, транспорта, в сфере услуг. Для того чтобы предприятия имели возможность быстро окупать свои капитальные вложения в средства труда, для формирования и финансового обеспечения устойчивого спроса на новую технику и высокопроизводительные технологии, во многих индустриально развитых странах законодательно разрешено использование методов так называемой ускоренной амортизации.

Применение этих методов позволяет предприятиям накапливать наибольшие суммы амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации своих внеоборотных активов. С точки зрения требований такого фундаментального учетного принципа, как «соответствие затрат и доходов», логически это вполне оправданно, поскольку именно первые месяцы и годы приносят предприятиям наивысшую отдачу от задействования в технологических процессах новейшей техники, передовых технологий и оборудования.

Из методов ускоренной амортизации зарубежные предприятия чаще всего отдают предпочтение методу фиксированной удвоенной нормы амортизации. При этом методе предприятия обеспечивают наиболее быстрый возврат своих капитальных вложений в первые годы эксплуатации внеоборотных активов.

Для иллюстрации метода удвоенной нормы амортизации воспользуемся приведенными ранее исходными данными автотранспортного предприятия «Эдвард Вудвард».

Последовательность расчетно-аналитических процедур применения этого метода выглядит следующим образом.

1-й этап. По методу прямолинейного списания определяется годовая норма амортизации. В нашем примере грузовик приобретен на 5 лет. Следовательно, постоянная часть ежегодного списания амортизации на затраты будет равна 20% (1:5).

2-й этап. Ежегодная норма прямолинейного списания амортизации удваивается -- 20% • 2=40%. По этой фиксированной удвоенной норме будет определяться величина амортизационных затрат, подлежащих включению в себестоимость каждого года эксплуатации грузовика.

Расчет при этом выполняется по следующей формуле:

A3 = ОС • УНА,

где A3 -- амортизация, относимая на затраты отчетного периода;

ОС -- остаточная балансовая стоимость объекта амортизации;

УНА -- удвоенная норма амортизации.

Полученные результаты приведены в табл. 4.

Расчет амортизации по методу удвоенной нормы амортизации

Примечание. Определение амортизации за последний пятый год эксплуатации рассчитывается обратным способом исходя из конечной остаточной стоимости грузовика, оцененной в 2000 долл., и его остаточной балансовой стоимости по итогам четырех лет эксплуатации 2851 долл. В амортизационные затраты пятого года включается разница этих двух величин (2851 долл. - 2000 долл. = 851 долл.), а не результат обычного расчета по формуле метода удвоенной нормы амортизации (2851 долл. • 40 : 100).

Метод суммы лет. Это еще один вариант метода ускоренной амортизации. Алгоритм его применения следующий.

1-й этап. Берется сумма простой последовательности лет в рамках установленного срока службы грузовика (5 лет):

1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

2-й этап. Последовательность лет записывается в обратном порядке:

5-й год, 4-й год, 3-й год, 2-й год, 1-й год.

3-й этап. Определяются нормы амортизации для каждого из 5 лет эксплуатации грузовика:

для 1-го года -- 5/15; для 2-го -- 4/15; для 3-го -- 3/15; для 4-го -- 2/15; для 5-го -- 1/15.

4-й этап. Рассчитываются суммы амортизации и остаточная балансовая стоимость грузовика за каждый год эксплуатации (табл. 5). Для этого используется формула

A3 = АС • НА,

где A3 -- амортизационные затраты, списываемые на себестоимость отчетного периода (года); АС -- амортизируемая часть первоначальной стоимости грузовика; НА -- рассчитанная по. методу суммы лет норма амортизации для каждого года эксплуатации. [7, с.127]

Расчет амортизации по методу суммы лет

Сравнительный анализ методов начисления амортизации.

В табл. 5 обобщены данные по расчетам амортизационных затрат и остаточной балансовой стоимости грузовика, определенные различными методами, которые были описаны выше.

Очевидно, что применение метода удвоенной нормы амортизации при прочих равных условиях позволит предприятию «Эдвард Вудвард» наиболее быстро возместить расходы, понесенные на приобретение грузовика. В процентном отношении возврат средств при каждом методе расчета амортизации выглядит следующим образом (табл. 6).

Использование методов ускоренной амортизации позволяет предприятию своевременно возмещать понесенные затраты, снижать потери от инфляции и увеличивать эффективность своих капитальных вложений.

Сравнительный анализ методов начисления амортизации

Хронология окупаемости затрат в относительном измерении

Выбор и провозглашение в учетной политике использования того или иного метода начисления амортизации зависят от целого ряда факторов, таких как степень предполагаемой интенсивности эксплуатации оборудования и скорость его износа; предполагаемая продолжительность эксплуатации оборудования; требования рынка (спроса) по обновлению выпускаемой на данном оборудовании продукции; длительность жизненного цикла продукции, выпускаемой на амортизируемом оборудовании; прогнозируемая динамика цен и ожидаемое изменение конъюнктуры на новое оборудование аналогичного типа и класса и др.

Использование методов ускоренной амортизации особенно важно в тех отраслях, которые сильно зависят от достижений научно-технического прогресса, с динамично развивающимися технологиями и техникой (производство вычислительной техники, средств транспорта и связи, коммуникаций и т.п.). [6, с.120]