2.5 Учет выбытия основных средств

Объекты основных средств, выбывающие по различным причинам или утратившие пригодность к извлечению экономической выгоды подлежат списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие основных средств может иметь место в следующих случаях:

• Полный физический износ, исключающий технически безопасную возможность эксплуатации актива;

• Моральный износ;

• Продажа излишних или ненужных объектов, в том числе и продажа по договорам мены;

• Продажа отдельных объектов ос или объектов ос в составе имущественного комплекса, относящихся к прекращаемой деятельности в результате заключения единой сделки;

• Ликвидация активов, не подлежащих восстановлению вследствие стихийных бедствий;

• Передача в качестве вклада в уставный капитал другой организации;

• Передача по договору дарения и иным безвозмездным основаниям;

• Частичная ликвидация при реконструкции или модернизации;

• Продажа арендодателем сданных в текущую аренду ос в случае их выкупа арендатором по окончании срока аренды;

• Передача ос в общее имущество по договору совместной деятельности;

• Изъятие ос по решению судебных органов путем ареста, конфискации, реквизиции;

• Хищение и прочие недостачи ОС.

Для целей бухгалтерского учета доходы и расходы любого выбытия основного средства отражаются в составе прочих доходов и расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место (п.7 ПБУ9, п.11 ПБУ 10).

При любом способе выбытия сначала делаются записи по списанию объекта основных средств с учета. Для обобщения информации о выбывающем объекте основных средств к счету 01 открывается специальный субсчет «Выбытие основных средств». В дебет счета 01–выбытие списывают первоначальную стоимость выбывающего объекта в корреспонденции со счетом 01.

Накопленная к моменту выбытия амортизация списывается с дебета счета 02 в корреспонденции с счетом 01 – выбытие.

Таким образом, на счете 01 – выбытие формируется остаточная стоимость. Остаточная стоимость выбывающего объекта списывается в качестве расхода с кредита счета 01 – выбытие в дебет с чета 91.

В процессе выбытия могут возникать различные расходы по транспортировке, демонтажу, погрузке, упаковке и так далее, сумма таких дополнительных расходов также отражается в составе прочих расходов: Д 91 К 10, 23, 60, 76, 70, 69 - отражены дополнительные расходы, связанные с выбытием основного средства.

Учет выбытия основных средств в случае продажи

ПРИМЕР:

16 января 2011 заключен договор купли-продажи ОС, в соответствии с которым реализуется станок за 206 500, в т.ч. НДС 31 500. И оборудование за 324 500, в т.ч. НДС 49 500.

Первоначальная стоимость станка 200 000, был приобретен в марте 2006 года, годовая норма амортизационных отчислений по нему 12,5%. Амортизация: 2 083 в месяц. По состоянию на 01 января сумма начисленной амортизации составила 2 083*57=118 731. Остаточная стоимость 81 269.

Первоначальная стоимость оборудования 360 000. Годовая норма амортизации 10%. Было введено 15 марта 2008 года. Сумма начисленной амортизации за период 99 000 (33*3 000).

Объекты ОС доставлялись покупателю с привлечением транспортной организации. Транспортные расходы составили 10 000. Указанные расходы распределены между 2 объектами пропорционально выручке от реализации.²⁰

Особенности определения НДС при реализации ОС, в первоначальную стоимость которых был включен НДС.²¹ К таким ОС относятся:

• ОС, которые используются при производстве продукции, освобожденной от НДС

• ОС, приобретенные у лиц, которые по российскому законодательству не являются плательщиками НДС

При продаже таких объектов налоговая база по НДС определяется как разница между ценой реализации с учетом НДС и остаточной стоимостью ОС. (п.3 ст.154 НК РФ)

НДС определяется по расчетной ставке 18/118.

ПРИМЕР:

Организация реализует ОС за 354 000, в т.ч. НДС. Первоначальная стоимость объекта 289 000. НДС, уплаченный при приобретении, был включен в первоначальную стоимость объекта. Сумма амортизации, накопленная по объекту на момент выбытия 57 800.

Учет выбытия ОС при безвозмездной передаче

Д 01-в К 01 – списана первоначальная стоимость

Д 02 К 01-в – списан износ

Д 91 К 01-в – списана остаточная стоимость ОС

Если возникают дополнительные расходы, связанные с безвозмездной передачей, то они отражаются в составе прочих расходов Д 91 К76, 60, 10, 70.

Согласно п1ст.139 НК, безвозмездная передача признается реализацией и поэтому является объектом обложения НДС. Налоговой базой при этом является стоимость передаваемых товаров, определяемая в порядке, предусмотренном ст.40 НК.

Д 91 К 68 – отражено начисление НДС в бюджет с рыночной стоимости безвозмездно переданного ОС.

Д 99 К 91 – отражен убыток от безвозмездной передачи ОС.

При этом такой убыток, а также дополнительные расходы, связанные с передачей, для целей налогообложения прибыли не принимаются, п16ст270НК.

Передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал.

Вклады в уставные капиталы других организации признаются финансовыми вложениями (п.3, ПБУ 19). В бухгалтерском учете финансовые вложения отражаются с использованием счета 58 «Финансовые вложения». Учет вкладов в уставные капиталы других организаций планом счетов рекомендуется вести с применением субсчета 58-1 «Паи и акции».

Вклады в уставные капиталы других организаций не признаются расходами организации и поэтому в бухгалтерском учете выбытие активов в счет вклада в уставный капитал отражается без использования счета 91 (п.3 ПБУ 10).

Согласно п.85 методических указаний по учету основных средств задолженность по вкладу в уставный капитал отражается по дебету счета учета вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости передаваемых объектов.

Схема записи:

Д 01-в К 01 – списана первоначальная стоимость

Д 02 К 01-в – списана амортизация, накопленная к моменту выбытия

Д 76-расчеты по вкладам в УК, К 01-в – списана остаточная стоимость выбывающего ОС

Д 58 К 76 – отражена остаточная стоимость ОС, переданного в качестве вклада в УК (поступили бумаги, подтверждающие остаточную стоимость)

По операциям передачи ОС в качестве вклада в УК других организаций необходимо восстанавливать НДС в бюджет пропорционально остаточной стоимости (п.3 ст.170 НК). Восстановление и уплата НДС производится в том налоговом периоде, в котором ОС были переданы²². При этом делаются записи:

Д 68 К 19 – отражена сумма НДС, восстановленная в бюджет пропорционально остаточной стоимости ОС методом красного сторно

Д 58 К 19 – отражена передача суммы восстановленного НДС.

ПРИМЕР:

В январе 2010 года фирма приобрела оборудование для производственных целей. По документам поставщика стоимость оборудования составила 177 000, в том числе НДС 27 000. При покупке организация понесла дополнительные расходы – 29 500, в том числе НДС 4 500 - оплачен счет подрядной организации за наладку оборудования, а также списанные собственные материалы для наладочных работ на сумму 12 000 рублей. В январе оборудование введено в эксплуатацию, а в марте этого же года, организация передала это оборудование в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Сумма амортизации, Начисленная за период эксплуатации 3 118 рублей.

Сумма НДС, подлежащая к восстановлению рассчитываются следующим образом:

Процент остаточной стоимости выбывающего объекта равен (183 882 – остаточная)/(187 000 – первоначальная) = 98,3%. Сумма НДС, подлежащего к восстановлению была равна 31 500, то, что мы восстановили, умножить на 98,3%, получаем 30 965.

Выбытие ОС в обмен на другое имущество

При выбытии ОС по договору мены общая схема бухгалтерских записей выглядит следующим образом.

Д 01-в К 01 – первоначальная стоимость;

Д 02 К 01-в – списание накопленной к моменту выбытия амортизации;

Д 91 К 01-в – списана остаточная стоимость;

Д 62 К 91 – отражена выручка от продажи ОС;

Д 91 К 68 – начислен НДС с выручки от продажи ОС;

Приобретение:

Д 10, 41, 08 К 60 – оприходован актив, получаемый в обмен;

Д 19 К 60 – отражена сумма входного НДС;

Д 60 К 62 – зачтены взаимные требования на основании акта о зачете;

Что касается НДС:

Давайте предположим, что мы с вами когда-то купили основное средство за 100 тысяч рублей, НДС 18 тысяч рублей, мы сделали 08-60, 19-60, 68-19, 01-08, поэксплуатировали, начинаем продавать. Его меновая стоимость - 150 тысяч рублей и товары мы приходуем на 150 тысяч. Мы его продаем, 01/В - к01 - 100000, д02 к01/в - 30000, скажем, неважно. Д 91, К 01/в - 70000, начнем определять продажную цену, 62-91 - 150, 91-68, скажем 24, калькулятора нет, не смогу сейчас посчитать. Мы приходуем что-то, скажем, Д 10, К 60 - 126, Д 19, К 60 - 24, и вопрос возникает вот здесь: 68-19. Законодатель считает, что не можете вы делать 68-19 на эти 24 тысячи. Идеология такова: вы столько никогда не платили, вы эту стоимость раздули искусственно, вы в обмен эти материалы, отдает основное средство, вы когда покупали, во столько вам обходилось, 18 тысяч было НДС. И теперь именно это основное средство вы даете в обмен. Поэтому вы можете вычесть НДС вот в этом объеме. И 68-19 только на 18 счете. А куда девать оставшиеся? не может же быть на 19м счете вечно. А вот сюда, 91-19 - за счет чистой прибыли его.

По общему правилу считается, что договор мены выполнен после того, как подписаны оба акта приёмки-передачи.

Списание ОС по причине морального или физического износа.

Моральным износом считается старение и обесценение объектов основных средств, технико-технологические показатели которых отстают от аналогов, что обусловлено влиянием научно-технического прогресса

Объект ОС может морально устареть в результате:

• Удешевления производства объекта ОС, подобного выбывающему;

• Создания нового, более производительного или более экономичного объекта;

• Изменение технологии или перепрофилирование производства на самом предприятии;

Физическим износом признается материальное снашивание основного средства, постепенная утрата им первоначальной стоимости в процессе использования или бездействия.

Физический износ бывает в виде:

• Механического износа;

• Коррозии;

• Деформации;

• Усталости материалов.

Согласно п.11 ПБУ 10, расходы по выбытию объектов ОС признаются прочими расходами. К ним могут быть отнесены затраты на демонтаж, суммы начисленной амортизации и другие расходы, непосредственно связанные с ликвидацией объекта.

В соответствии с п.7 ПБУ 9 «Доходы организации», доходы, полученные при выбытии объекта ОС, признаются прочими доходами. К ним может быть отнесена стоимость пригодных к дальнейшему использованию, либо к реализации запасных частей и комплектующих, металлолома и других материальных ценностей.

Для целей налогообложения прибыли согласно п/п 8 п.1 ст.265 НК РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств включая суммы недоначисленной амортизации, признаются внереализационными расходами. В соответствии с п.13 ст.250 НК РФ, стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже выводимых из эксплуатации основных средств признается внереализационными доходами.

В учете делаются записи:

Сначала записи по списанию основного средства

Д 01-в К 01

Д 02 К 01-в

Д 91 К 01-в – остаточная стоимость²³

Д 91 К 23 (если есть ремонтный цех занимавшийся жемонтажом),70, 69, 76

Д 10 К 91 – рыночная стоимость оприходованных материалов и запчастей, оставшихся от выбытия и демонтажа ОС.

Ликвидация основных средств при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях

Порядок списания в бухгалтерском учете основных средств в таких ситуациях в целом аналогичен списанию при моральном и физическом износе основных средств. Специфика возможна в случае списания по результатам аварий, так как в данном случае возможно наличие виновного лица.

ПРИМЕР:

Организация списывает с баланса не подлежащий восстановлению автомобиль, попавший в аварию. Первоначальная стоимость - 300 000, сумма начисленной амортизации -200 000. Организация обратилась в суд с иском о взыскании ущерба с виновной стороны в размере остаточной стоимости. Решением суда иск удовлетворен.

Ликвидируемый в связи с аварией объект ОС может быть застрахован. Предположим, что попавший в аварию автомобиль был застрахован и сумма возмещения 62 600.