Особенности аудита операций по работам с использованием векселей

Для привлечения заемных средств организация (заемщик) может выдавать, выписывать заимодавцу собственные векселя. Этот процесс регулируется ст.815 ГК РФ. На практике очень часто выписку собственных векселей называют «реализацией векселя», «передачей», «эмиссией» и т.д. Однако эти термины все ошибочны. На практике организация-заемщик получает от другой организации, которая выдает свой вексель, обычный денежный займ, т.е. это обычная операция по получению займа, при этом вексель может быть процентным или дисконтным.

При аудите каждый случай использования собственных векселей или получения векселей от другой организации должен быть рассмотрен аудитором.

Особенности учета у векседателя

1. Полученные денежные средства по векселю отражаются по счетам 66, 67.

2. Если вексель процентный, то задолженность по нему должна быть отражена с учетом причитающихся к оплате процентов на конец отчетного периода.

Таким образом, проценты по векселю надо начислять на конец отчетного периода, т.е. ежемесячно, а не при предъявлении векселя к оплате или погашению. Суммы процентов по векселю, в соответствии с ПБУ 15, учитываются всегда в составе операционных расходов.

Проценты по векселю отражаются:

Дебет счета 91

Кредит счета 66

В целях равномерного включения этих процентов в налогооблагаемую прибыль (если речь идет о больших суммах) допускается учитывать их как расходы будущих периодов, т.е.

Дебет счета 97 Кредит счета 66 (67)

Дебет счета 91 Кредит счета 97 – в конце отчетного периода

Для целей налогообложения по налогу на прибыль проценты по векселю являются внереализационными расходами и признаются на дату выплаты процентов.

Пример.

Организация 01.02.2005г. получила заем в сумме 300 000 тыс. руб. под выданный простой вексель со сроком платежа «по предъявлению». На вексельную сумму должны быть начислены проценты по ставке 25% годовых. Вексель был предъявлен к платежу через 3 месяца после даты составления (01.05.2005г.).

Отражение данных операций у векседателя в бухгалтерском учете:

Февраль

1) Получен денежный заем под выданный собственный вексель 300 000 руб.

Дебет счета 51

Кредит счета 66

2) Начислены проценты по векселю за февраль в сумме 300 000 * 0,25 / 12 =

6 250 руб.

Дебет счета 91

Кредит счета 66

Аналогичные проводки будут сделаны в марте и апреле.

Май

3) Выплата денежных средств по векселю

а) на сумму 300 000 руб. (основная сумма)

Дебет счета 66

Кредит счета 51

б) на сумму 18 750 руб. (сумма процентов)

Дебет счета 66

Кредит счета 51

В налоговом учете проценты по векселю будут учтены на дату их выплаты, т.е. в мае, причем в пределах установленного норматива:

300 000 руб. * 13% * 1,1 * 3 месяца / 12= 10 725 руб.

18 750 – 10 725 = 8025 руб.

В случае применения ПБУ 18, образовавшаяся разница между процентами, начисленными в бухгалтерском учете (18 750 руб.) и принятыми в налоговом учете (10 725 руб.) будут считаться постоянной разницей (ПР), т.е. такой разницей, которая никогда не будет использована для целей налогообложения прибыли. В соответствии с ПБУ 18, постоянные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль (24%) дают постоянные налоговые обязательства (ПНО).

ПР * 24% = ПНО

На сумму этого постоянного налогового обязательства 8 025 * 24% = 1 926 руб. составляется бухгалтерская проводка

Дебет счета 99

Кредит счета 68

Аудит операций у вексеполучателя.

Векселеполучатель произвел операцию по выдаче денежного займа, получив в обмен от векселедателя оформленный вексель. Как правило, по таким векселям предусматривается получение процентов, сумма которых является платой за пользование займом.

Бухгалтерский учет.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» получение процентов по векселям признается операционным доходом и, следовательно, в бухгалтерском учете эти суммы должны отражаться по кредиту счета 91.1. Одним из условий признания операционных доходов, в т.ч. доходов по векселям, в бухгалтерском учете является наличие права на получение доходов, т.е. доход у векселеполучателя по причитающимся ему процентам должен отражаться в момент возникновения права на получение этого дохода.

В нашем примере вексель был выписан со сроком «по предъявлению» (но можно выписывать и с конкретным сроком), следовательно, суммы процентов по такому векселю надо начислять при предъявлении векселя к погашению, т.е. один раз, а не ежемесячно, как это делал векселедатель (см. выше).

Налоговый учет.

В налоговом учете организации векселеполучатель проценты по векселю отражает как внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Признаются такие доходы при налогообложении прибыли по наиболее ранней из дат или по дате выплаты процентов, или по дате «реализации векселя» (ст. 271 НК РФ). Поэтому в нашем примере и в бухгалтерском учете, и в налоговом учете проценты по векселю отражаются одинаково – на дату предъявления.

Операции у векселеполучателя:

Февраль

1. Перечислены денежные средства по договору займа, оформленному выдачей векселя в сумме 300 000 руб.

Дебет счета 58. субсчет

Кредит счета 51

Т.к. вексель был предъявлен к оплате в мае, следовательно, и все остальные операции будут в мае.

Май

2. Начислены проценты по векселю

Сумма = 300 000 х 25% / 12 х 3 мес. = 18 750 руб.

Дебет счета 58

Кредит счета 91.1

3. Получены денежные средства по векселю в части вексельной суммы

Дебет счета 51

Кредит счета 58

4. Получены проценты по векселю

Дебет счета 51

Кредит счета 58

5. Списана балансовая стоимость погашенного векселя (300 000 руб.)

Дебет счета 91.2

Кредит счета 58. субсчет

6. Отражен доход от погашения векселя (18 750 руб.)

Дебет счета 91

Кредит счета 99