1.3. Характеристика основных нормативных документов, регулиру­ющих построение и ведение учета основных средств

Основными нормативными документами, определяющими порядок учета основных средств, являются:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ от 27 июля 1998 г. №34 н;

• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное приказом Минфина РФ от 30 марта 2001г. № 26 н;

• Методические рекомендации по учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. № 33 н;

• О внесении изменений в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Российской Федерации от 28 марта 2000 г. № 33 н;

• О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, утвержденные приказом Минфина Российской Федерации от 24 марта 2000 г. № 31 н;

• О Методических рекомендациях, о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина Российской Федерации от 28 июня 2000 г. № 60 н.

В соответствии с ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• Использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

• Использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• Организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

• Способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета по основным средствам является ПБУ 6/01"Учет основных средств"[22]

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283, Министерство финансов РФ приказом от 30.03.2001 № 26н утвердило новую редакцию Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01). Предыдущая редакция этого документа (ПБУ 6/97), утвержденная приказом Минфина России от 03.09.1997 № 65н, признана утратившей силу. ПБУ 6/01 вводится в действие с бухгалтерской отчетности 2001 года. Важно отметить, что новый приказ Минфина России по утверждению ПБУ 6/01 также как и предыдущий зарегистрирован в Минюсте России, то есть имеет силу нормативно-правового документа.

Попробуем проанализировать что же изменилось в ПБУ 6/01 . Число разделов ПБУ 6/01 сократилось с 9 до 6 позиций .

1. В пункте 1.1. ПБУ 6/97 говорилось, что оно не распространяется на банки и бюджетные учреждения. В пункте 1 ПБУ 6/01 сделано уточнение: слово «банки» заменено на более широкое понятие «кредитные организации».

2. В пункте 2 ПБУ 6/01 добавлено, что данный документ применяется в отношении объектов, учитываемых не только на счете 01 «Основные средства», но и на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

3. В пункте 4 ПБУ 6/01 перечислены четыре условия для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств.

По сравнению с определением основных средств, данным в ПБУ 6/97, появилось несколько новшеств. Самое важное - отмена стоимостного лимита (более 100 МРОТ), то есть абсолютно все предметы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев независимо от стоимости (например, дыроколы, степлеры и т. п.) должны учитываться на счете 01 «Основные средства», и по ним должна ежемесячно начисляться амортизация. Вместе с тем, в пункте 18 ПБУ 6/01 сказано: «Объекты основных средств, стоимостью не более 2000 руб. за единицу разрешается , списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением». В последнем случае, видимо, имеется в виду организация их оперативного учета.

 Еще два новшества в определении условий отнесения предметов к основным средствам, которые указаны в пункте 4 ПБУ 6/01:

«в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем».[4]

В ПБУ 6/97 не содержалось требования к основным средствам, чтобы они обязательно приносили организации доход. Например, давая в пункте 2.1 определение срока полезного использования, Минфин говорит, что основные средства призваны «приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности организации ...». Условие о способности основных средств приносить доход вытекает из определения активов вообще, данного в пункте 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной 29 декабря 1997 года Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом ИПБ. Однако в ряде случаев по некоторым объектам основных средств будет весьма трудно доказать, что они способны приносить организации доход (например, картина в кабинете генерального директора организации). Кроме того, основные средства некоммерческих организаций при осуществлении последними уставной деятельности вообще не приносят дохода.

4. В пункте 5 ПБУ 6/01 при перечислении объектов основных средств особо выделены «внутрихозяйственные дороги».

5. В пункте 8 ПБУ 6/01, где дан перечень фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, из состава иных затрат особо выделены начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.

В пункте 3.2 ПБУ 6/97 говорилось, что общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств). В пункте 8 ПБУ 6/01 уточнено, что это касается не только приобретения основных средств, но и их сооружения и изготовления.

Новым является правильное указание в пункте 8 ПБУ 6/01, что «фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах)». Здесь же дано определение суммовой разницы, аналогичное ее определению, данному в пункте 6.6 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

До сих пор была нерешенной проблема, куда включать расходы на доставку основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования, при получении основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал, по договору дарения и по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами?

Новый пункт 12 ПБУ 6/01 решил эту проблему: вышеуказанные расходы должны добавляться к первоначальной стоимости основных средств, определяемых в соответствии с пунктами 9, 10 и 11 ПБУ 6/01.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется Приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".[20]