3. Активные, пассивные и активно-пассивные счета.

3. 1. Активные счета

Активные счета - это бухгалтерские счета, на которых учитываются различные виды имущества и другие средства организации (активы), их наличие, состав, движение. Это те объекты учета, в которые организация вложила средства.

К активным счетам, в частности, относятся счет 01 "Основные средства", счет 41 "Товары", счет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" и т.д.

Активный счет расположен в активе баланса и имеет следующие отличия:

- на активных счетах остатки (сальдо) только дебетовые. Это связано с тем, что в балансе средства по их составу показываются в левой стороне (активе);

- в активных счетах поступление средств в организацию отражается (записывается) по дебету, а выбытие этих средств - по кредиту счета.

Схема записей на активном счете имеет следующий вид:

Схема активного счета (для учета имущества)

На активных счетах сальдо всегда отражается по дебету.

Для активного счета определение суммы сальдо на конец месяца производится следующим образом:

Сальдо конечное по Дебету = Сальдо начальное по Дебету + Оборот по Дебету счета – Оборот по Кредиту счета.

На активном счете сальдо может отсутствовать, если:

Сальдо начальное по Дебету + Оборот по Дебету = оборот по Кредиту

Если на активном счете было сальдо начальное, а движения данного актива за месяц не произошло ни в сторону увеличения, ни в сторону уменьшения, то на конец месяца по этому счету сальдо будет такое же, как и на начало.

Таким образом, по активному счету отражаются:

по дебетовой стороне счета - остатки на начало и конец проведения операций, а также хозяйственные операции, вызывающие увеличение остатка;

по кредитовой стороне счета - только хозяйственные операции, вызывающие уменьшение остатка.

Для определения остатка по активному счету на конец проведения операции (Ск) используется следующая формула:

Ск = Сн + Об.Д - Об.К (формула для активного счета).

Рассмотрим порядок отражения остатков средств и хозяйственных операций на активном счете 10 "Материалы", который предназначен для учета наличия и движения сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей и других ценностей организации.

Пример. На 1 июня 2001 г. на складе швейной фирмы "Эдельвейс" числилось тканей на сумму 10 500 руб., фурнитуры - на сумму 5400 руб. Итого остаток на начало месяца сырья и материалов составил 15 900 руб.

В течение июня 2001 г. была оприходована ткань, поступившая от поставщика, на сумму 3700 руб., пуговицы - на сумму 1350 руб. Кроме того, в этом же месяце был приобретен бензин для грузового автомобиля, занимающегося доставкой швейных изделий в магазины фирмы "Эдельвейс", на сумму 6000 руб.

В июне были отпущены в производство материалы на сумму 7600 руб. и фурнитура - на сумму 1200 руб., израсходован бензин на сумму 2100 руб.

При записях хозяйственных операций на активных счетах могут возникнуть только две ситуации.

Ситуация 1.

Сумма начального остатка и сумма оборота по дебету счета должны быть больше суммы, показываемой по кредиту счета. В этом случае имеется остаток на конец проведения хозяйственных операций, который определяется по вышеприведенной формуле.

Ситуация 2.

Сумма начального остатка и сумма оборота по дебету счета равны сумме, показанной по кредиту счета. В этом случае сальдо (остатка) на конец отчетного периода не будет.

Рассмотрим заполнение схемы записей на активном счете.

Начальное сальдо (остаток) на первое число текущего месяца заполняется в случае, если в начале месяца (на момент открытия счета) был остаток каких-либо средств. В этом случае сумма такого остатка в рублях записывается в дебетовую часть счета.

Увеличение остатка средств, происходящее в результате хозяйственных операций в течение текущего месяца (дебетовая сторона), заполняется в случае, если в течение месяца из первичных учетных документов следует, что в организацию поступили какие-либо средства: материальные ценности, денежные средства. В результате хозяйственные средства организации увеличились. Таким образом, эти "увеличения" записываются в дебет активного счета.

Уменьшение остатка средств, происходящее в результате хозяйственных операций в течение текущего месяца (кредитовая сторона), заполняется в случае, если в течение месяца из первичных учетных документов следует, что организация расходовала свои средства (например, оплачивала какие-либо виды работ, передавала в собственность и др.), в результате чего такие средства, которые учитываются на данном счете, уменьшились. Следовательно, "уменьшения" записывают в кредит активного счета.

Оборот по дебету - если в течение месяца по дебету счета записываются операции, то в конце месяца подсчитывается оборот по дебету счета, который будет равен арифметической сумме операций, показанных по дебету этого счета.

Оборот по кредиту - если в течение месяца по кредиту счета записываются операции, то в конце месяца подсчитывается оборот по кредиту счета, который будет равен арифметической сумме операций, показанных по кредиту этого счета.

Конечное сальдо (остаток) средств на конец текущего месяца или начальное сальдо следующего месяца определяется по вышеназванной формуле и записывается в дебет активного счета.

3.2. Пассивные счета

Пассивные счета - это счета, на которых учитываются источники формирования имущества (капитал), их наличие, состав, движение, а также обязательства организации.

К пассивным счетам относятся, например, счет 80 "Уставный капитал", счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" и т.д.

Пассивный счет расположен в пассиве баланса и имеет следующие отличия:

- на пассивных счетах остатки (сальдо) только кредитовые. Это связано с тем, что в балансе источники средств и обязательства показываются в правой стороне (пассиве);

- в пассивных счетах (в противоположность активным счетам) увеличение источника средств (или задолженности за полученные хозяйственные средства) отражается по кредиту, а его уменьшение - по дебету.

Схема записей на пассивном счете имеет следующий вид:

Схема пассивного счета для учета источников (капитала и обязательств)

На пассивных счетах сальдо всегда отражается по кредиту.

Для пассивного счета сальдо определяется следующим образом:

Сальдо конечное кредитовое = Сальдо начальное кредитовое + Оборот по кредиту счета – Оборот по дебету счета.

На пассивном счете сальдо не будет, если:

Сальдо начальное по кредиту + Оборот по кредиту = Оборот по дебету.

Таким образом, по пассивному счету отражаются:

по кредитовой стороне счета - остатки на начало и конец проведения операций и хозяйственные операции, вызывающие увеличение остатков;

по дебетовой стороне счета - только хозяйственные операции, вызывающие уменьшение остатков.

Для определения остатка по пассивному счету на конец проведения операции (Ск) используется следующая формула:

Ск = Сн + Об.К - Об.Д (формула для пассивного счета).

Рассмотрим порядок записей на пассивном счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Пример. На 1 июня 2001 г. на счете 70 был остаток в размере 6700 руб. - задолженность фирмы "Эдельвейс" своим работникам по начисленной, но еще не выданной заработной плате.

В течение июня были произведены следующие операции:

- начислена заработная плата работникам за июнь в сумме 7200 руб.;

- удержана из начисленной заработной платы Иванова И.И. задолженность по подотчетным суммам в размере 650 руб.;

- выплачена заработная плата за май в сумме 5880 руб.

При записях хозяйственных операций на пассивных счетах могут возникнуть только две ситуации.

Ситуация 1.

Сумма начального остатка и сумма оборота по кредиту счета должны быть больше суммы, показываемой по дебету счета. В этом случае имеется остаток на конец проведения хозяйственных операций, который определяется по вышеприведенной формуле.

Ситуация 2.

Сумма начального остатка и сумма оборота по кредиту счета равны сумме, показанной по дебету счета. В этом случае сальдо (остатка) на конец отчетного периода не будет.

В течение отчетного периода счета показывают изменения, происходящие со статьями актива и пассива баланса.

В конце отчетного периода остатки по активным счетам, на которых отражается имущество организации, и по пассивным счетам, на которых учитываются источники формирования этого имущества, увязываются и соответственно отражаются в активе и пассиве бухгалтерского баланса и, соответственно, характеризуют состояние (то есть наличие) средств, их источников, а также обязательств организации на первое число.

Таким образом, из анализа структуры и экономического содержания активных и пассивных счетов можно сделать следующие выводы:

1) дебет и кредит являются условными терминами для обозначения характера отражаемых в счетах изменений (увеличений или уменьшений) имущества, его источников и обязательств организации;

2) дебет и кредит имеют противоположное значение в активных и пассивных счетах, а именно:

- в активных счетах дебет означает остаток и увеличение, а кредит - уменьшение имущества и обязательств;

- в пассивных счетах, наоборот, кредит означает остаток и увеличение, а дебет - уменьшение источников;

- новый, или конечный остаток (на конец отчетного периода), записывается аналогично начальному также на своей стороне, то есть на той стороне, на которой он образовался: дебетовый - по дебету, а кредитовый - по кредиту.

3.3. Активно - пассивные счета

Кроме счетов для учета имущества организации (активных счетов) и источников его формирования (пассивных счетов), в бухгалтерском учете существуют счета, на которых отражается одновременно и имущество организации, и источники его формирования. Такие счета носят название активно - пассивных счетов, которые имеют признаки как активных, так и пассивных счетов.

Необходимость в таких счетах возникает тогда, когда во взаимоотношениях данной организации с другими организациями и лицами может меняться их экономический характер. Например, дебиторы в прошлом периоде становятся кредиторами в текущем периоде, и наоборот.

На активно - пассивном счете одновременно учитываются два объекта. При этом сальдо на начало и конец месяца может быть и дебетовым, и кредитовым или одновременно дебетовым и кредитовым (развернутое сальдо).

При составлении баланса дебетовые остатки по активно - пассивным счетам отражаются в активе, а кредитовые остатки - в пассиве баланса.

Исходя из этого, активно - пассивные счета могут быть двух видов:

- с односторонним сальдо - дебетовое или кредитовое сальдо (например, счет 99 "Прибыли и убытки");

- с двусторонним сальдо (развернутое сальдо) - дебетовое и кредитовое сальдо одновременно (например, счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

Схема записей на активно - пассивном счете выглядит следующим образом:

Для активно-пассивных счетов, используемых для расчетов с другими организациями, характерным является наличие двух сальдо одновременно по дебету и по кредиту счета. Эти остатки не могут суммироваться друг с другом, т. е. должны отражаться развернуто. Для этих целей необходимо определить остаток незавершенных расчетов по каждому наименованию организаций-партнеров, как дебиторов, так и кредиторов, а затем суммировать остатки незавершенных расчетов со всеми дебиторами – получим сальдо по дебету, а просуммировать остатки незавершенных расчетов со всеми кредиторами – получим сальдо по кредиту.

Схема активно-пассивного счета (для учета расчетов организации)

Схема активно-пассивного счета для учета финансового результата

Активно-пассивные счета, используемые для учета финансовых результатов, имеют только одно сальдо, но отражаться оно может либо по кредиту, либо по дебету счета, в зависимости от достигнутого результата деятельности организации.

Отражение остатков со всех используемых в течение отчетного месяца счетов в балансе представлено в таблице 1. Для того чтобы отразить остатки на конец отчетного периода в балансе бухгалтерские счета следует закрыть. Закрыть счет – это значит посчитать обороты по дебету и по кредиту счета, записать полученные суммы в виде дебетового и кредитового оборота, определить сальдо на конец отчетного периода. После закрытия счетов производится отражение остатков по ним в балансе.

Примером активно - пассивного счета является счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Дебетовое сальдо этого счета показывает сумму дебиторской задолженности и отражается в активе баланса, а кредитовое сальдо показывает сумму кредиторской задолженности и отражается в пассиве баланса.

Развернутое сальдо в активно - пассивных счетах в обычном порядке определить невозможно, поскольку для этого необходимы данные аналитического учета.

Аналитический учет дает информацию о состоянии расчетов с каждым дебитором и с каждым кредитором, то есть выводится сальдо по каждому дебитору и кредитору отдельно, а затем подсчитывается общая сумма дебиторской и кредиторской задолженности.

Накопительная ведомость по счету 76

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Практика использования активно - пассивных счетов находит применение в учете расчетных операций и расчете финансовых результатов, и, прежде чем определяют сальдо по таким счетам, к ним составляют накопительную ведомость или оборотную ведомость (см. раздел "Оборотная ведомость"), в которых активную и пассивную части показывают отдельно и по правилам ведения активных и пассивных счетов определяют остатки средств.

Схема кругооборота средств организации

1 - поступление материалов;

2 - передача материалов в производство;

3 - начисление заработной платы;

4 - удержание налогов из заработной платы;

5 - начисление сумм органам социального страхования;

6 - сдача на склад готовой продукции;

7 - реализация готовой продукции;

8 - списание реализованной продукции;

9 - получены деньги за реализованную продукцию;

10 - оплачены счета поставщиков;

11 - оприходованы в кассу деньги, снятые с расчетных счетов;

12 - выплачена заработная плата;

13 - перечислена задолженность органам социального страхования;

14 - погашена задолженность по налогам;

15 - списан финансовый результат от реализации продукции;

16 - списаны доходы от прочих операций;

17 - списан финансовый результат от прочих операций.

3.4. Балансовые и забалансовые счета

По месту расположения в бухгалтерском балансе счета подразделяются:

- на балансовые;

- на забалансовые.

Балансовые счета предназначены для учета хозяйственных средств и источников их формирования, принадлежащих организации или же полностью контролируемых организацией (временно привлеченных с правом пользования и распоряжения).

Балансовые счета отражаются в бухгалтерском балансе и имеют двузначный шифр в Плане счетов (с 01 по 99).

На практике нередко возникают ситуации, когда организация получает некоторые материальные ценности во временное пользование, на хранение или на переработку. Эти ценности не являются собственностью организации и не могут быть зачислены в состав ее имущества.

Хозяйственные операции, связанные с изменениями в составе такого имущества, не отражаются в балансе организации еще и потому, что они учтены в балансах организаций - владельцев.

Однако организация несет ответственность за сохранность и надлежащее использование этих ценностей, и поэтому она должна вести их строгий учет и контроль.

Забалансовые счета предназначены для учета средств, не принадлежащих данной организации, но временно находящихся у нее в пользовании или распоряжении, а также для учета имущества, принадлежащего организации, но переданного другим организациям по договору финансового лизинга, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.

Забалансовые счета не включаются в итоги (валюту) бухгалтерского баланса и отражаются за балансом.

Забалансовые счета имеют трехзначный шифр (с 001 по 011).

Забалансовые счета не корреспондируют с другими счетами, и поэтому двойная запись на забалансовых счетах не применяется.

Бухгалтерский учет объектов, учитываемых на забалансовых счетах, ведется по простой системе. Можно сказать, что именно простой способ записи является характерным признаком забалансовых счетов.

При заполнении забалансовых счетов делаются односторонние записи - только по дебету (увеличение - данные о получении материальных ценностей) или только по кредиту (уменьшение - их возврат прежнему владельцу).

Применение забалансовых счетов позволяет избежать включения средств, не принадлежащих данной организации, в состав собственных средств, а также устранить двойной счет одних и тех же хозяйственных средств и у их собственника, и у временного пользователя.

Характерной особенностью забалансовых счетов является строгий аналитический учет каждого из объектов, зафиксированных на этих счетах, с указанием организации - владельца, а также вида, сорта, места нахождения (хранения) и др., если речь идет о материальных ценностях, и каждого дебитора, контрагента, когда учитываются гарантии и ранее списанная дебиторская задолженность.