7.4. Учёт отгрузки и продажи продукции и товаров. Учёт расходов на продажу

Отгрузка (отпуск) готовой продукции покупателям производится в соответствии с заключенными договорами купли-продажи, мены, с участием посредников (агентирования, комиссии), на основании других сделок. Порядок бухгалтерского учёта отгруженных товаров и продукции зависит от условий перехода права собственности на имущество - от поставщика к покупателю. Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента её передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст.223 Гражданского кодекса РФ). Передачей признается вручение вещи приобретателю, сдача перевозчику либо в организацию связи для отправки (пересылки) по назначению имущества, отчужденного без обязательства доставки. К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее (ст. 224 Гражданского кодекса РФ). В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации. Если условиями договора предусмотрен переход права собственности на продукцию к покупателю по мере её отгрузки и предъявления расчётных документов, то отгруженная продукция списывается со счета 43 «Готовая продукция», как правило, по учётным ценам проводкой: Дт сч.90-2 «Себестоимость продаж» и Кт сч.43 «Готовая продукция». Фактическая производственная себестоимость отгруженной продукции определяется расчётным путём по окончании отчётного периода (месяца). Сумма отклонений фактической производственной себестоимости отгруженной продукции от её стоимости по учётным ценам отражается дополнительной записью: Дт сч.90-2 «Себестоимость продаж» и Кт сч.43 «Готовая продукция». Если фактическая производственная себестоимость отгруженной готовой продукции ниже её стоимости в учётной оценке, экономия фиксируется на указанных счетах бухгалтерского учёта сторнировочной записью.

При использовании для учёта готовой продукции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отклонения фактической себестоимости отгруженной готовой продукции от учётной (плановой, нормативной), выявленные на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», списываются на счет 90 «Продажи» дополнительной записью (перерасход) или сторнируются (экономия). Если к счету 43 «Готовая продукция» открывается субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учётной стоимости», отклонения, относящиеся к отгруженной (списанной) готовой продукции, учитываются на счете продаж, а приходящиеся на остатки готовой продукции - учитываются на указанном выше субсчете к счету 43 «Готовая продукция». Для учёта отгрузки товаров вместо счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и 43 «Готовая продукция» используется счет 41 «Товары».

При сдаче заказчикам выполненных работ, оказанных услуг их фактическая производственная себестоимость на основании акта приемки-сдачи отражается записью: Дт сч.90-2 «Себестоимость продаж» и Кт сч.20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Основаниями выполнения работ и оказания услуг, как правило, являются договоры подряда на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, возмездного оказания услуг, хранения, транспортной экспедиции, перевозки и др. Если договором предусмотрен порядок перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией, товарами после их оплаты, а также при передаче продукции либо товаров другим предприятиям для продажи на комиссионных условиях, при отгрузке продукции на экспорт используется счет 45 «Товары отгруженные». В указанных случаях на счетах бухгалтерского учёта производятся записи: при отгрузке продукции, товаров -Дт сч.45 «Товары отгруженные» и Кт сч.43 «Готовая продукция», 41 «Товары»; при выполнении работ, оказании услуг – Дт сч.45 «Товары отгруженные» и Кт сч.20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Продажа товаров, продукции (работ, услуг) связана с соответствующими расходами. В организациях производственного профиля к таким расходам относят: упаковку продукции, её доставку на станцию отправления, погрузку в транспортные средства, содержание помещений для хранения продукции в местах продажи. К расходам на продажу относятся комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям, затраты по оплате труда продавцов в организациях сельскохозяйственного производства, расходы на рекламу, представительские и другие аналогичные по назначению расходы. В организациях, осуществляющих торговую и снабженческо-сбытовую деятельность, к расходам на продажу (издержкам обращения) относятся расходы на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду, на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря, на обеспечение хранения товаров, на рекламу, представительские и другие расходы.

Расходы по транспортировке готовой продукции собственным транспортом товаропроизводителя, учитываемые на счете 23 «Вспомогательные производства», подлежащие оплате покупателями сверх цены готовой продукции, списываются с кредита счета учёта вспомогательных производств в дебет счета расходов на продажу. Суммы, предъявленные к оплате, включая налоги, причитающиеся за оказанные транспортные услуги, проводятся по дебету счета учёта расчётов в корреспонденции с кредитом счета учёта продаж. Расходы организации-поставщика, связанные с транспортировкой готовой продукции, не подлежащие оплате покупателем отдельно, учитываются по дебету счета 44 «Расходы на продажу» с кредита счета учёта вспомогательных производств. Расходы по транспортировке готовой продукции, товаров, выполненной сторонними лицами, подлежащие возмещению покупателями готовой продукции, относятся в дебет счета расчётов с покупателями (включая НДС, причитающийся (уплаченный) сторонней транспортной организации). Если расходы несет поставщик, их списывают с кредита счета учёта расчётов (по лицевому счету расчётов с транспортными организациями) в дебет счета расходов на продажу, а соответствующая сумма НДС относится в дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Расходы на продажу согласно учётной политике производственной организации списываются в дебет счета 90 «Продажи» полностью или частично. При частичном списании расходы на упаковку и транспортировку ежемесячно распределяются между остатками готовой продукции на складах и проданной продукцией. Остальные виды расходов на продажу ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции. Расходы на продажу распределяются между отдельными видами продукции исходя из их веса производственной себестоимости, других показателей. Распределяемые расходы на продажу равны сумме названных расходов на начало отчётного периода и произведенных в течение месяца. Для распределения расходов на продажу вычисляется коэффициент, равный отношению суммы подлежащих распределению расходов к сумме проданных товаров, продукции и их остатков на складах на конец месяца. Умножением суммы остатка товаров, продукции на складах на полученный коэффициент вычисляется относящаяся к ним величина расходов на продажу. Это позволяет определить сумму расходов на продажу, приходящуюся на отгруженные и проданные товары и продукцию. Для этого суммируются расходы на продажу на начало отчётного месяца и накопленные за отчётный месяц; из полученной суммы вычитаются расходы на продажу, приходящиеся на остаток товаров, продукции на складах на конец месяца.

Списание расходов на продажу в ситуации, при которой право собственности на товары и продукцию к приобретателю переходит по мере отгрузки и предъявления документов, отражается бухгалтерской записью: Дт сч.90-2 «Себестоимость продаж» и Кт сч.44 «Расходы на продажу». После списания расходов на продажу по дебету субсчета 90-2 «Себестоимость продаж», формируется полная фактическая себестоимость проданной продукции. В дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж», относятся суммы проданных товаров, продукции, работ, услуг по полной фактической себестоимости (включая отклонения фактической производственной себестоимости от стоимости по учётным ценам и расходы на продажу); налог на добавленную стоимость (субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»); акциз по соответствующей группе товаров и продукции (субсчет 90-4 «Акцизы»); таможенные пошлины (субсчет 90-5 «Таможенные пошлины»); налог с продаж (субсчет 90-6 «Налог с продаж»). В дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж» списываются также общехозяйственные расходы, приходящиеся на отгруженные и проданные товары и продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, если это предусмотрено учётной политикой организации. Напомним, что оплатой признается прекращение встречного обязательства приобретателя продукции, товаров, работ, услуг перед поставщиком (подрядчиком) в результате зачета, поступления денежных средств в кассу, на счета организации-продавца либо его комиссионера, поверенного или агента, путём передачи права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом (ст.167 Налогового кодекса РФ). По кредиту субсчета 90-1 «Выручка», отражается сумма проданных товаров, продукции, работ, услуг по ценам продажи, В соответствии с п.5 ПБУ 9/99 выручка от продажи продукции, товаров, работ, услуг относится к доходам от обычных видов деятельности. Выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учёту, как правило, по мере отгрузки товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг.

Для формирования базы налогообложения доходы и расходы признаются не только способом начисления («по отгрузке»), но и кассовым («по оплате»). Например, организациями, принявшими в учётной политике для целей исчисления НДС вариант «по отгрузке», датой реализации признается наиболее ранняя из дат отгрузки (передачи) либо оплаты продукции, товаров, работ, услуг. Для расчёта налога на прибыль в соответствии с методом начисления доходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денег либо других средств платежа. Доходы для исчисления налога на прибыль могут признаваться по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал (ст.271, 273 Налогового кодекса РФ).

Метод «по отгрузке». Основные записи на счетах бухгалтерского учёта продажи товаров, продукции, работ, услуг, расчётам с бюджетом в условиях признания выручки от продажи «по отгрузке» приведены в таблице 9.

Таблица 9