4.4. Учет импортных операций с участием посреднической организации в расчетах

Осуществление внешнеэкономической деятельности для коммерческих организаций представляет собой достаточно сложный процесс. Сложность заключается в том, что ее участники не всегда располагают необходимой информацией о конъюнктуре рынка отдельных наименований товаров.

В этих условиях велика роль посреднических организаций, позволяющих решить указанную проблему и достичь участникам ВЭД необходимых положительных результатов, т. к. они нередко длительное время работают на внешнем рынке.

В системе бухгалтерского учета нет документа для нормативного регулирования импортных операций « участием посредника в расчетах. Поэтому следует руководствоваться нормами гражданского законодательства. По ГК РФ организация вправе осуществлять посредническую деятельность путем заключения с партнером одного из трех договоров:

• договора комиссии;

• договора поручения;

• агентского договора.

Среди них самым распространенным; является договор комиссии. По договору комиссии (ст. 990 ГК РФ) одна сторона (комиссионер) берет на себя обязательство по поручению) другой стороны (комитента) за определенное вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет следует, что предметом договора является реализация товаров посреднической организацией - комиссионером, собственником которых является комитент. Однако такой подход не исключает, что одна из сторон может дать другому участнику сделки поручение на закупку товаров с последующей их реализацией этим же посредником. В таком случае эта сделка должна быть оформлена его участниками не договором комиссии, а договором поручения, руководствуясь при этом ст. 971 ГК РФ. Согласно ей, одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. При этом правая обязанности по сделке, совершенной поверенным, (возникают непосредственно у доверителя. Общим же, что объединяет участников договора комиссии и поручения, является то, что как поверенный, так и комиссионер вправе отступить от указаний противоположной стороны, если по обстоятельствам дела это необходимо в интересах данной стороны. При этом важно учитывать, что если подобное отступление не в пользу комитента или доверителя, то комиссионер или поверенный должны представить указанным лицам веские доказательства» подтверждающие необходимость такого отступления. Например, в силу определенных форс-мажорных обстоятельств изменилась конъюнктура рынка на отдельные виды товаров. В этих условиях комиссионер или поверенный не могли об этом своевременно поставить владельцев этих товаров в известность и, чтобы исключить прямые убытки после ввоза их на таможенную территорию РФ, вынуждены были уступить их покупателям по более низкой, цене. По условиям же агентского договора посредническая организация – агент за определенное вознаграждение принимает на себя обязательство выполнить по поручению другого участника сделки (принципала); определенные действия, от своего имени или от имени принципала. В учете импортных операций с участием посреднической организации в расчетах важно определить размер комиссионного вознаграждения с учетом курсовых ризниц.

Комитент или доверитель должны уплатить комиссионное вознаграждение посреднической организации в размере и в порядке, предусмотренным в соответствующем договоре. Бели данная процедура не оговорена в договоре, то исполнение договора подлежит оплате по цене, которая применяется исходя из обычаев делового оборота при оплате в сравнимых обстоятельствах за аналогичные товары. Однако посредническая организация должна избегать подобных вариантов. Дело в том, что хотя указанная выше норма и предусмотрена действующим законодательством, тем не менее практически: реализовать ее сложно учитывая различные интересы участников договора.

В учете комиссионера принятию товара от экспортера должны предшествовать записи по поступлению денежных средств от комитента, позволяющие своевременно произвести расчеты по контракту. Поскольку расчеты с иностранным партнером комиссионер должен произвести в иностранной валюте, все операции по ее приобретению чаще всего он должен выполнить сам, поскольку комитент такими денежными, средствами не располагает.

Поступление от комитента денежных средств в виде аванса по предстоящим платежам на счет комиссионера в учете последнего отражается:

Дебет счета 51 «Расчетные счета».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» - 105000руб.

Депонирование их банком для целой приобретения комиссионером иностранной валюты в сумме 3000 евро по биржевому курсу 35 руб. за один евро в соответствии с договором-поручением;

Дебет счета 57 «Переводы в пути»

Кредит счета 51 «Расчетные счета» - 105000руб.

Все расходы по приобретению иностранной валюты, прежде всего в виде комиссионного вознаграждения банку, комиссионер относит на расчеты с комитентом как дебиторскую задолженность:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом».

Кредит счета 57 «Переводы в пути»–1900руб.

При покупке евро банком и поступления на транзитный валютный счет комиссионера по курсу ЦБ РФ на дату ее зачисления - 34 руб. 30 коп. за один евро в учете последнего: должна быть составлена бухгалтерская проводка:

Дебет счета 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет».

Кредит счета 57 «Переводы в пути»– 3000 евро * 34 руб. 30 коп.=102900руб.

В результате проведенной операции по приобретению евро посредническая организация имеет убыток на сумму отрицательной курсовой разницы в размере 200 рублей (105000 руб. - 1900 руб. - 102900 pyб.), которая признается в учете как внереализационные расходы, которые подлежат отнесению на комитента:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с кредиторами»

Кредит счета 57 «Переводы в пути» – 200 евро.

Возможен и другой вариант, когда заказчик импортного товара располагает иностранной валютой и переводит ее на счет посреднической организации в счет предстоящих расходов, включая комиссионное вознаграждение. В таком случае в учете данной организации поступление указанных средств - 102900 руб. (3000 евро * 34 руб. 30 коп. за один евро) будет сделана запись:

Дебет счета 52 «Валютные счетам, субсчет «Транзитный валютный счет».

Кредит счета 76 «Расчеты срезными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» –102900 руб.

Если в контракте с иностранным партнером посредническая организация должна произвести предварительную оплату в счет предстоящей отгрузки товара, то исполнение данного обязательства (пусть курс евро после ее покупки не изменился):

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками импортных товаров и услуг».

Кредит счета 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет»

- 3000 евро или 102900 руб.

После принятия к акцепту счета иностранной фирмы в учете комиссионера должна быть сделала запись (пусть курс ЦБ РФ евро - 34 руб. 35 коп. за 1 евро) на сумму - 103050 руб. (3000 евро *34 руб. 35 коп.):

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с комитентом»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты о иностранными поставщиками импортных

товаров и услуг» - 103050 руб.

Образовавшаяся положительная курсовая разница в расчетах с иностранной фирмой на суммух - 150 руб. (103050 руб. - 102900 руб.):

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками импортных товаров и услуг»–150 руб.

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Уплаченные посредником таможенные пошлины (пусть на сумму З000 руб. и НДС - 17150 руб.):

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам» 3000 руб

Кредит счёта 51 «Расчетные счета» 3000 руб.

На сумму уплаченного НДС:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 17150 руб.

Поступление товаров от иностранного партнера на склад посреднической организации не может рассматриваться в учете последней как переход права собственности, т. к. данный товар приобретен ею не за счет собственных средств. Поэтому он должен быть отражен по дебету забалансового счета 004 «Товары, принятые на комиссию», субсчет «Импортные товары, принятые на комиссию». Пусть курс ЦБ РФ на дату оприходования товаров 34 руб. 28 коп. за один евро. Следовательно, данная партия товаров должна быть оприходована на сумму - 102840 руб. 20 коп. (3000 евро * 34 руб. 28 коп.).

В качестве подтверждения поступивших товаров посредническая организация направляет собственнику этих товаров извещение об оприходовании товаров.

Обязательства посреднической организацией перед комитентом могут отражаться в бухгалтерском учете как в рублях, так и в иностранной валюте. После оприходования ее товаров; полученных от иностранного партнера, она должна отразить погашение своих обязательств перед комитентом в иностранной валюте. Принимая во внимание, что курс ЦБ РФ в отношении евро за период с даты погашения обязательств перед экспортером и получения от него товаров снизился с 34 руб. 30 коп. до 34 руб. 28 коп. за один евро, то образовавшаяся отрицательная курсовая разница в сумме 60 руб. (3000 евро * 34 руб. 30 коп. - 3000 евро * 34 руб. 28 коп.) должна быть отнесена на расчеты с комитентом;

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом».

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками импортных товаров и услуг» – 60 руб.

Аналогичную запись на сумму 162840 руб. (102900 руб. - 60 руб.) необходимо отразить в учете после оприходования товара и в части погашения самих обязательств перед комитентом.

Оприходованные товары, поступившие от иностранной фирмы, после их отгрузки комитенту подлежат списанию в учете посреднической организации:

Кредит счета 004 «Товары, приняты» на комиссию» - 102840руб.

После исполнения своих обязательств перед комитентом посредническая организация должна проинформировать его путем направления в его адрес отчета о произведенных расходах.

К отчету должны быть приложены соответствующие документы (счета-фактуры, товаросопродительные документы, копии платежных)

Исполнение обязательств посреднической организацией дает ей основание отразить в учете сумму комиссионного вознаграждения в соответствии с договором комиссии. В этой связи она выписывает комитенту счет-фактуру в двух экземплярах. Первый экземпляр высылается импортеру-комитенту на всю сумму комиссионного вознаграждения, включая НДС. При его получении комитент подшивает данный экземпляр в журнале учета полученных счетов-фактур. После погашения данной задолженности он регистрирует данный счет-фактуру в книге покупок.

Второй экземпляр счета-фактуры посредническая организация регистрирует в книге продаж и подшивает в Журнал их учета.

Пусть размер комиссионного вознаграждения установлен в 5 процентах от стоимости приобретенных товаров по курсу на дату исполнения условий договора комиссии, т. е. 150 евро (5% от 3000 евро) или 5142 руб. (150 евро * 34 руб. 28 коп.):

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом».

Кредит счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка» - 5142 руб.

Вариант формирования выручки по отгрузке. С указанной суммы должен быть исчислен НДС стоимость в размере 22,87 евро (150 евро * 15,25% : 100%) или 783,98 руб. (22,87 евро * 34 руб. 28 коп.):

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет «НДС».

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 783 руб. 98 коп.

Поступление комиссионного вознаграждения по курсу -ЦБ РФ 34 руб. 40 коп. за евро на 5160 руб. (150 евро * 34 руб. 40 коп.):

Дебет счета 51 «Расчетные счета» - 5160 руб.

Кредит счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» - 5142 руб.,

91 «Прочив доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» - 18руб.

В учете комитента приведенные выше операции получат следующее отражение.

1. При перечислении денежных средств посреднической организации на покупку иностранной валюты:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Кредит счета 51 «Расчетные счета» -105000 руб.

2. На стоимость поступивших товаров от посреднической организации по данным ее очета:

Дебет счета 41« Товары», субсчет « Товары на складах».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 102840 руб. 20 коп

3. На сумму комиссии банка за покупку иностранной валюты по данным отчета посреднической организации:

Дебет счета 41 «Товары», субсчет «Товары на складах».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 1900руб.;

4. Сумма разницы в стоимости покупки иностранной валюты между биржевым курсом ее и курсом ЦБ РФ в соответствии с отчетом посреднической организации:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»–200руб.

5. Признание курсовой разницы в качестве внереализационного расхода, образовавшейся между датой перечисления денег комиссионером внешнеторговой фирме и датой перехода права собственности на полученный товар:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы».

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 60 руб.

9. Комиссионное вознаграждение заказчика (комитента) является составной частью цены приобретенного товара:

Дебет счётов 41 «Товары», субсчет «Товары на складах» – 4358 руб. 02 коп.,

19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» - 783 руб. 98 коп.

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 5142руб.

10. Привила к зачету с бюджетом сумма НДС:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» - 783руб. 98 коп.