Особенности учета нематериальных активов.

Согласно п. 4 П(С)БУ 8 Нематериальный актив – это немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием в целях использования в течение периода более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли в административных целях или предоставления в аренду другим лицам. Проще говоря, нематериальные активы - это активы, которые не имеют материальной формы, то есть их нельзя, взвесить, потрогать, определить их габариты, но тем не менее, их можно активно использовать с целью извлечения в будущем экономических выгод. Очень многие путают нематериальные активы с материальным носителем, на котором он размещен (вмещен). Отсюда возникает непонимание того, почему данный актив называется нематериальным. Например, изобретение какого-либо прибора - это нематериальный актив. Чертежи этого прибора могут быть размещены на бумаге, диске или дискете, которые имеют определенный вес, объем и размер - но это уже материальный носитель. Постарайтесь всегда проводить четкую границу между нематериальным активом и его материальным носителем, и у вас никогда не возникнет проблем с его идентификацией. Нематериальные активы в большинстве случаев представляют собой права, закрепленные законодательно, на продукты интеллектуальной деятельности, а также другие права, связанные с хозяйственной деятельностью предприятия, предоставленные ему законодательно. Данные права и продукты оформляются специальными документами, например, лицензиями, патентами и т.д.

Для отражения нематериальных активов в бухгалтерском учете Планом счетов    определен счет 12 "Нематериальные активы".Для целей бухгалтерского учета нематериальные активы подразделяются на группы, которым соответствуют субсчета счета 12:

121 "Права пользования природными ресурсами" - право на использование недр, природных ландшафтов, других ресурсов природной среды и т.п.; 122 "Права пользования имуществом" - право на использование земельных участков, сооружений и т.п.; 123 "Права на знаки для товаров и услуг" - право на использование товарных знаков, торговых марок, фирменных названий и т.п.; 124 "Права на объекты промышленной собственности" - право на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорт растений, породы животных, ноу-хау, защита от недобросовестной конкуренции и т.п.; 125 "Авторские и смежные с ними права" - право на литературные и музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т.п.; 127 "Другие нематериальные активы" - право на проведение деятельности, использование экономических и других привилегий и т.п.

Необходимо сразу же оговорить то, что порядок определения первоначальной стоимости, амортизации и выбытия нематериальных активов аналогичен порядку определения первоначальной стоимости, амортизации и выбытия основных средств . Это намного упрощает нашу задачу, поскольку в этом случае достаточно отметить лишь некоторые особенности, связанные со спецификой использования нематериальных активов. Итак, в бухгалтерском учете все затраты, связанные с приобретением (создание) нематериальных активов, отражаются в составе капитальных инвестиций (счет 154 "Приобретение (создание) нематериальных активов") с последующим отнесением этих затрат по завершении процесса приобретения(создания) в дебет соответствующих субсчетов 12 счета. Амортизация на нематериальные активы может начисляться теми же методами, что и на основные средства, но срок начисления амортизации (полезного использования нематериальных активов) не должен превышать 20 лет. Отражается начисление амортизации на нематериальные активы по кредиту счета 133 "Накопленная амортизация нематериальных активов". При выбытии нематериального актива (продаже, бесплатной передаче или невозможности получения экономических выгод от его использования) финансовый результат от такого выбытия определяется также аналогично как при выбытии основных средств - т.е. как разность между доходом от выбытия и остаточной стоимостью нематериального актива плюс сумма затрат и косвенных налогов связанных с таким выбытием.

Рядом с инвентаризацией ценностей во время ревизии предприятий осуществляется обследование соблюдение условий их хранения. Хранение материальных ценностей разграничивается за материально ответственными лицами. При проверке необходимо иметь в виду, что на отдельных предприятиях складские помещения не соответствуют требованиям. Это приводит к перегрузке складов, нарушения системы хранения, усложняет отпуск ценностей. В таких случаях необходимо обратить внимание на то, какие принимаются меры по расширению складских помещений. В процессе обследования проверяют ограждения территории и возможность бесконтрольного доступа на территорию предприятия, состояние охраны складов и территории предприятия. Проверке подлежит действенность пропускной системы контроля вывоза грузов с территории предприятия. Ревизор выясняет, сколько раз проводились контрольные проверки вывоз грузов администрацией предприятия. При ревизии пропускной системы необходимо учитывать взаимосвязь между отдельными территориально-отдельными специализированными магазинами, филиалами, предприятиями и главным предприятием. Оформление пропуска на вывоз при внутреннем перемещении ценностей требует от работников предприятия и ревизора детального контроля, материалы которого могут быть использованы как источники контроля при выявлении нарушений и злоупотреблений в деятельности цехов и филиалов, неполном оприходовании ценностей, приписках, кражах, искажениях в учете. При значительных кражах, нарушениях пропускного режима, непринятие соответствующих мер со стороны должностных лиц состоит описание задержаний с украденным имуществом на проходной предприятия. Данные берут из книги или журнала задержаний, который ведет охрана предприятия. При обследовании необходимо провести выборочную проверку грузов, вывозимых на основании данных пропусков. Наиболее целесообразно проверять материальные ценности, которые отправляются местным покупателям. Проверяющие распечатывают вагоны, контейнеры, упаковочную тару, сопоставляют фактическое количество, ассортимент, качество и стоимость материальных ценностей, вывозимых с данными счетов-фактур, приказов-накладных, спецификаций, ярлыков, пропусков и других сопроводительных документов. Особое значение здесь имеет момент внезапности. Непосредственно на складах также проводятся аналогичные контрольные проверки фактического наличия материальных ценностей. При проверке учитывают результаты предыдущих контрольных проверок и инвентаризаций, сроки их проведения, выявлены нарушения в складском учете, размеры остатков на день проверки, сигналы о кражи и злоупотребления. При проверке необходимо учитывать, что целый ряд видов сырья и материалов отражается в нескольких единицах измерения: по количеству штук и весом, количеством штук и площадью, весом и объемом, физическими и условными единицах измерения. Поэтому целесообразно проводить проверку фактического наличия этих материальных ценностей и сопоставление их с учетными данными в нескольких единицах измерения. Выявленные различия в отношении отдельных измерителей будут указывать на признаки нарушения установленных правил приема, хранения и отпуска определенных видов материальных ценностей, факты воровства и злоупотреблений. При проверке складов выясняют систему контроля качества ценностей, поступающих от поставщиков, правильность приема их за количественными и качественными показателями. Для проверки привлекают лабораторные журналы, исследуют результаты лабораторных анализов обосновывают, меры, принятые в отношении поставщиков некачественного сырья. К моменту проведения инвентаризаций (особенно годовых) на некоторых предприятиях производится списание по актам потерь и порчи материальных ценностей. За этими актами иногда допускается незаконное списание недостач и хищений под видом потерь и порчи, отнесения материальных убытков, которые нанесены по вине отдельных лиц за счет производства. Оформление актов часто проводится со значительным опозданием и другими нарушениями. Проверкой устанавливается обоснованность списания недостач в пределах естественной убыли материальных ценностей (не выше норм), правильность составленных расчетов на списание этих потерь с учетом остатка, срока хранения, расходов отдельных видов материальных ценностей, соблюдение нормативов естественных потерь, правильность определения срока хранения, на который установлена норма естественной убыли. По реестрам бухгалтерского учета необходимо проверять правильность отражения результатов инвентаризации: отнесение недостач и потерь сверх норм естественной убыли за счет виновных лиц и передачу исков на взыскание этих недостач в суд.

1.4.2.Учет необоротных материальных активов. Порядок учета и движения основных средств, прочих необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные материальные активы изложен в П(С)БУ 7. Нормы данного Положения распространяются на предприятия всех форм собственности, кроме бюджетных учреждений.

K основным средствам относятся материальные активы, которые:

а) содержатся на предприятии в целях их использования в процессе производства, поставки товаров, оказания услуг, сдачи в аренду, осуществления административных и социально-культурных функций;

б) имеют срок полезного использования более одного года или одного операционного цикла*, если он более года.

* Операционный цикл - это промежуток времени между приобретением запасов для осуществления деятельности и получением средств от реализации изготовленной из них продукции или товаров и услуг (п. 4 П(С)БУ 2).

Необоротные материальные активы подразделяются на три класса.

* К числу малоценных необоротных материальных активов относятся специальные инструменты и приспособления, инструменты и приспособления общего пользования; измерительные приборы; сменное оборудование, используемое для замены изношенных частей; производственный инвентарь — рабочие столы, стеллажи, шкафы, стулья и т. д., которые имеют незначительную стоимость и срок службы которых более одного года.

Основные средства в бухгалтерском учете классифицируются по 9 группам.

Предприятие может расширять указанную классификацию, разделяя в группах (подгруппах) основные средства на собственные, арендованные, находящиеся в эксплуатации, аренде, ремонте, на модернизации, реконструкции, достройке, частичной ликвидации и т. д. (п. 7 Методических рекомендаций № 561).

Группа основных средств - это совокупность объектов, однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования.

Объект основных средств - это:

- завершенное устройство, имеющее все приспособления и принадлежности к нему;

- конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одного или разного предназначения, имеющий общие приспособления для обслуживания, управления и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свою функцию, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;

- прочий актив, соответствующий определению основных средств, или часть такого актива, контролируемая предприятием.

Если один объект состоит из частей, имеющих различный срок эксплуатации, то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект.

Объект основных средств признается активом, то есть может быть включен в баланс предприятия, если:

1) стоимость его может быть достоверно определена;

2) существует вероятность получения предприятием экономических выгод от его использования.

Иными словами, если предприятие приобрело какие-либо ресурсы (в данном случае - объекты основных средств), стоимость которых определена, и надеется, используя эти ресурсы в своей деятельности, получить прибыль, то такие ресурсы соответствуют понятию активов и могут отражаться в балансе предприятия.

Объекты основных средств, не отвечающие критериям признания активом, должны быть списаны с баланса.

Поступление основных средств

Пути поступления основных средств:

- приобретение как новых, так и бывших в эксплуатации основных средств за денежные средства;

- самостоятельное изготовление основных средств;

- получение основных средств в качестве взноса в уставный капитал учредителей (участников) предприятия в обмен на корпоративные права;

- перевод в основные средства из оборотных активов, товаров, готовой продукции;

- получение основных средств бесплатно от юридического или физического лица;

- получение основных средств в результате обмена на подобные** или неподобные активы.

 Активы — это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошедших событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем (п. 3 П(С)БУ 1, п. 4 П(С)БУ 2).

** Подобные активы — это объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость (п. 4 П(С)БУ 7). Например, к числу подобных активов могут относиться легковые автомобили разных марок, имеющие приблизительно равную рыночную стоимость.

Активы, не соответствующие критериям подобных, относятся к числу неподобных активов.

Основные средства зачисляются на баланс по первоначальной стоимости.

Единицей учета основных средств является объект.

* “Справедливая стоимость — сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива, или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами” (п. 4 П(С)БУ 19).

Из определения можно сделать вывод, что справедливая стоимость приравнивается к рыночной, оценочной или договорной цене.

Не включаются в первоначальную стоимость расходы на уплату процентов за пользование кредитом в случае приобретения активов за счет заемного капитала.

Первичная стоимость объектов основных средств, обязательства по которым определены общей суммой, находится путем распределения этой суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта основных средств.

Первичная стоимость объектов, приобретенных за счет бюджетных средств, не включает сумму непрямых налогов, которые уменьшают целевые поступления (п. 12 Методических рекомендаций № 561).

Kапитальные инвестиции

Для отражения основных средств в бухгалтерском учете Планом счетов предусмотрены два счета:

10 "Основные средства";

11 "Прочие необоротные материальные активы".

Стоимость компьютеров, телефонов, микрофонов, раций рекомендуем выделить в отдельный субсчет, например 1041, для более удобного согласования с налоговым учетом.

Приобретая, сооружая или изготавливая объекты основных фондов, предприятия осуществляют капитальные инвестиции.

Согласно Плану счетов и Инструкции № 291 все затраты, связанные с приобретением или созданием необоротных материальных активов, накапливаются на субсчетах счета 15 "Kапитальныеинвестиции":

151 "Kапитальное строительство";

152 "Приобретение (изготовление) основных средств";

153 "Приобретение (изготовление) других необоротных материальных активов".

Введенные в действие объекты зачисляются предприятием в состав основных средств, а понесенные затраты с кредита счета 15 списываются в дебет счетов 10 или 11.

Если строительство объекта осуществлялось на принципах паевого участия, то средства, которые застройщик получил от пайщика, отражаются следующим образом:

Дебет счетов денежных средств, запасов - Kредит счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления".

При этом ведется аналитический учет сведений о пайщике и объекте строительства.

Передача построенного объекта пайщику оформляется Актом приема-передачи и соответствующими документами о праве собственности пайщика на объект или его часть. У застройщика данная операция должна отражаться проводками:

Дебет счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления" - Kредит счета 15 "Kапитальные инвестиции".

Зачисление на баланс собственной части построенного объекта отражается следующим образом:

Дебет счета 10 "Основные средства" - Kредит счета 15 "Kапитальные инвестиции".

Аналитический учет капитальных инвестиций ведется соответственно по видам основных средств, других необоротных активов, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам).

Приобретение активов за денежные средства

В случае приобретения объектов основных средств все расходы, связанные с таким приобретением, накапливаются на счете 15 "Kапитальные инвестиции" до приведения объекта в состояние, пригодное к использованию.

Готовый к эксплуатации объект зачисляется на баланс предприятия по стоимости, определенной в кредите счета 15, которая и будет для данного объекта первоначальной.

Самостоятельное изготовление основных средств

Первоначальная стоимость основных средств, созданных собственными силами, состоит из суммы расходов, непосредственно связанных с их изготовлением. Эти расходы накапливаются в дебете счета 15 "Kапитальное строительство".

По кредиту счета 15 отражается списание затрат в связи с принятием объекта в эксплуатацию. Основанием для списания этих расходов является Акт приема-передачи, составленный комиссией, созданной по распоряжению руководителя предприятия.

Если первоначальная стоимость изготовленных собственными силами объектов превышает их справедливую стоимость, то предприятие переоценивает эти объекты до их справедливой стоимости.

Безвозмездное получение основных средств

Предприятие, безвозмездно получающее актив, отражает его справедливую стоимость по дебету счета 10 и кредиту субсчета 424 "Безвозмездно полученные необоротные активы". Доход признается по мере начисления амортизации и отражается по кредиту субсчета 745 "Доход от безвозмездно полученных активов" в корреспонденции с дебетом субсчета 424. Эта же сумма учитывается по кредиту счета 13 "Износ (амортизация) необоротных активов" и дебету счетов расходов предприятия в зависимости от места использования этих объектов.

Получение основных средств в качестве взноса в уставный капитал

Основные средства, полученные в качестве взноса в уставный капитал, оцениваются по согласованной с участниками стоимости, которая и будет в данном случае справедливой.