2. Методы списания ценных бумаг в налоговом учете.

«Письмо Госналогслужбы России от 18.12.98 г. № ВНК-6-05/890@ «О налогообложении операций с государственными облигациями Россий­ской Федерации и субъектов Российской Федерации и облигациями ор­ганов местного самоуправления» запрещает использовать метод средней цены в налоговом учете операций с ценными бумагами. Ценные бумаги согласно этому письму разрешается списывать только методами ЛИФО и ФИФО.

С запретом на использование метода средней цены нельзя согласиться.

Акции и облигации относятся к эмиссионным ценным бумагам. Пере­ход права собственности на эмиссионные ценные бумаги происходит в момент, определенный ст. 29 Федерального закона «О рынке ценных бумаг».

Для бездокументарных акций таким моментом является приходная запись по лицевому счету владельца в реестре акционеров либо по счету депо в депозитарии.

Документы ФСФР России, регламентирующие ведение реестров имен­ных ценных бумаг и депозитарную деятельность, не требуют от регистраторов (депозитариев) вести на лицевых сче­тах (счетах депо) какой-либо раздельный учет ценных бумаг в зависимос­ти от времени или цены их приобретения владельцем.

Ценные бумаги одного выпуска, принадлежащие одному владельцу, на ли­цевом счете в реестре (счете депо в депозитарии) учитываются суммарно и обез­личенно. Это связано с тем, что согласно ст. 3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» эмиссионные ценные бумаги одного выпуска предоставляют владельцам одинаковый объем прав и имеют одинаковые условия обращения.

Таким образом, в отношении эмиссионных ценных бумаг регистратор (депозитарий) не может предоставить клиенту первичный документ, под­тверждающий, какие именно ценные бумаги с точки зрения времени или цены приобретения списываются в данный моменте лицевого счета (сче­та депо). Ни выписка по лицевому счету (счету депо), ни уведомление об операции по счету, ни другие документы, выдаваемые регистратором (де­позитарием) при передаче ценных бумаг, таких сведений не содержат.

В связи с указанными особенностями обращения эмиссионных цен­ных бумаг (в том числе акций) следует обратить внимание на то, что:

- неправомерно применять к таким ценным бумагам метод списания по единице запасов. Этот метод можно применить лишь к объектам, имею­щим индивидуально-определенные признаки, но не к вещам, объединен­ным лишь общими родовыми признаками. Эмиссионные ценные бумаги по характеру своего учета на лицевых счетах в реестрах (счетах депо) не имеют индивидуальных отличий внутри одного выпуска и внутри одного лицевого счета (счета депо). Такие объекты учета можно списывать лишь методами ЛИФО, ФИФО или средней цены;

- методы ЛИФО, ФИФО и средней цены, представляющие собой ус­ловности (допущения) бухгалтерского учета, должны применяться и для целей налогового учета. Особенности обращения этих ценных бумаг та­ковы, что невозможен прямой расчет налогооблагаемой прибыли от их ре­ализации, указанный в ст. 2 Закона о налоге на прибыль.

Требование письма Госналогслужбы России от 18.12.98 г. № ВНК-6-05/890@ о списании ценных бумаг только методами ЛИФО или ФИФО, так как это якобы обеспечивает соблюдение ст. 2 упомянутого выше Закона, нельзя счи­тать корректным разъяснением налогового законодательства.

Тот факт, что ценная бумага списывается по цене первого или послед­него приобретения, вовсе не означает, что она действительно была куплена первой или последней. Когда она была в действительности куплена, вообще нельзя определить, исходя из первичных документов бухгалтер­ского учета (т. е. документов, выданных регистраторами или депозитариями) • Поэтому списание ее по цене первой или последней покупки — такая же ус­ловность (допущение) учетной политики, как и списание по средней цене.