Неиспользование актива и выбытие по иным причинам

Для целей бухгалтерского учета нематериальные активы подлежат списанию с баланса, если они больше не используются для целей производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), для управленческих нужд организации, в связи с прекращением срока действия охранных документов либо по другим основаниям (п. 34 ПБУ 14/2007). Остаточная стоимость выбывающего нематериального актива признается прочим расходом (п. 35 ПБУ 14/2007, п. 11 ПБУ 10/99). При этом за месяц, в котором произведено списание актива с баланса, амортизация начисляется в полном размере.

Если НМА не используется при производстве и реализации товаров (работ, услуг), начисленная амортизация не включается в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, как затраты, не соответствующие требованиям ст. 252 НК РФ (экономической обоснованности) и п. 3 ст. 257 НК РФ (использование в производстве). Такое мнение высказано в письмах Минфина России от 29.07.2004 N 07-05-14/199 и Управления ФНС России по г. Москве от 07.04.2005 N 20-12/23565.

Если в пределах срока полезного использования НМА становится непригодным для применения в деятельности организации, контролирующие органы не разрешают учитывать в расходах по налогу на прибыль суммы недоначисленной амортизации (письма Минфина России от 21.02.2007 N 03-03-06/4/17, УФНС России по г. Москве от 11.10.2006 N 20-12/90583). Несмотря на то что перечень внереализационных расходов открыт, доказать экономическую обоснованность расходов в виде остаточной стоимости НМА, не используемых в производственных целях и не приносящих доход, достаточно сложно. Остаточная стоимость списанного НМА в состав расходов не включается, поскольку такой вид расхода в гл. 25 НК РФ прямо не предусмотрен. Кроме того, эта сумма не соответствует общим критериям признания расходов, установленным ст. 252 НК РФ.

В то же время в Налоговом кодексе есть лазейка, позволяющая списать недоначисленную амортизацию по НМА: перечень внереализационных расходов по ст. 265 НК РФ открыт. Если организация докажет обоснованность данного расхода, то она вправе учесть его в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (по аналогии с расходом в виде остаточной стоимости основных средств, которая признается в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Подтверждением обоснованности может служить распоряжение руководства о прекращении производства продукции, для индивидуализации которой использовался данный товарный знак, ввиду убыточности производства и, как следствие, невозможности дальнейшего использования данного товарного знака.

Если налогоплательщику не удастся доказать экономическую обоснованность произведенных затрат, уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль нельзя (п. 49 ст. 270 НК РФ). Тогда организация, применяющая нормы ПБУ 18/02 должна будет отразить в бухгалтерском учете постоянную разницу и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).