2. Учет у принимающей стороны (пользователя, лицензиата)

Отражение операций осуществляется лицензиатом на основании лицензионных договоров (исключительная, простая (неисключительная), открытая, принудительная лицензия), договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком (п. 37 ПБУ 14/2007). У организации, которая получает на время право использовать НМА, актив на балансе не возникает. Поэтому у лицензиата (пользователя, принимающей стороны) НМА, полученные в пользование, учитываются на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (п. 39 ПБУ 14/2007). Так как План счетов специального забалансового счета по учету НМА не содержит, такой счет возможно и необходимо ввести в рабочий план счетов самостоятельно. Это, к примеру, может быть забалансовый счет 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование".

Платежи по договору отражаются в учете в зависимости от условий договора. Периодические платежи (ежемесячные, ежеквартальные) за пользование объектом (роялти) являются расходами периода. Данные суммы в бухгалтерском учете считаются расходами по обычным видам деятельности (п. 39 ПБУ 14/2007 и п. 5 и п. 7 ПБУ 10/99), если права использования НМА получены для ведения обычной производственной деятельности. Разовые фиксированные платежи (паушальные) после включения с состав расходов будущих периодов, затем в течение срока действия договора признаются расходами равномерно (п. 39 14/2007, п. 18 ПБУ 10/99). Если срок в договоре не установлен, организация приказом руководителя может установить предполагаемый срок использования актива. Это следует из п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, в частности, о расходах на освоение новых производств, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Аналитический учет по счету 97 ведется по видам расходов.

В МСФО к НМА относятся, в числе прочего, и права по лицензионным договорам (права пользования исключительными правами). Так что получается, что перечень российских НМА меньше по объему, чем перечень НМА по МСФО.

При наличии счета-фактуры, выставленного правообладателем, пользователь имеет право на вычет суммы НДС при условии, что права используются пользователем в деятельности, облагаемой НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Если неисключительные права получены от иностранного правообладателя, то российский пользователь будет являться налоговым агентом. Подробнее об этом мы будем говорить в § 4 "Взаимоотношения с иностранными контрагентами" данной главы книги.

В целях исчисления налога на прибыль расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ). Расходы, относящиеся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ.).

Разовый (единовременный) платеж по лицензионному или сублицензионному договору следует учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Указанные затраты признаются равномерно в течение срока использования указанного права, который указан в лицензионном или сублицензионном договоре (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ).

В случае, когда срок в соглашении не указан, организация может самостоятельно распределять расходы. Для этого нужно установить период, в течение которого данные затраты будут распределены и отразить это решение в учетной политике.

Расходы на уплату периодических (текущих, ежемесячных) платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности, начисленные в пользу компании - обладателя прав (в том числе нерезидента РФ), являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такие расходы считаются косвенными и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Однако следует обратить внимание на порядок регистрации лицензионного соглашения. Расходы по регистрируемому лицензионному договору у получателя права можно учесть только после того, как договор зарегистрирует Роспатент. Аргументы - расходы признаются необоснованными и не подтвержденными документально, то есть не отвечающими условиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Однако в судебном порядке налогоплательщик может оспорить такую позицию, если непосредственно после подписания договора данный договор вместе с комплектом необходимых документов будет передан на регистрацию в регистрирующий орган.

В соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к отношениям, возникшим до заключения договора. То есть можно включить в лицензионный договор положение о том, что условия договора распространены на период с момента фактической передачи налогоплательщику права использования товарного знака. В этом случае платежи можно включить в расходы на законных основаниях.

Пример. Российская организация приобрела у российской организации по лицензионному договору (на условиях простой неисключительной лицензии) право на пользование изобретением сроком на 5 лет. Ежемесячный лицензионный платеж составляет 50 000 руб. (НДС не облагается, пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ). Организация учитывает НМА, полученные в пользование, на счете 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование".

В учете у российского пользователя сделаны записи:

Дт 012 - 3 000 000 руб. (50000 руб. х 12 мес. х 5 лет) - отражена стоимость нематериального актива, полученного в пользование (исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре).

Ежемесячно периодические платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные лицензионным договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007):

Дт 20, 26, 44 Кт 60 - 50 000 руб. - отражена задолженность по уплате ежемесячного лицензионного платежа;

Дт 60 Кт 51 - 50 000 руб. - перечислен лицензионный платеж.