1. Понятие и классификация нематериальных активов

Основным нормативным документом, устанавливающим правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах, является ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 года № 153н.

Согласно п. 2 вышеназванного приказа ПБУ 14/2007 вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2008 г. Организации встают перед необходимостью внесения изменений в свои учетные политики на 2008 г.

ПБУ 14/2007 распространяется на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). По сравнению с ПБУ 14/2000, к числу субъектов, применяющих положение по бухгалтерскому учету НМА, добавлены некоммерческие организации, чем обусловлен ряд нововведений в ПБУ 14/2007. Указанные нововведения действуют в отношении НМА, принятых некоммерческими организациями к учету в 2008 г. и в последующие годы.

К, числу объектов учета, в отношении которых ПБУ 14/2007 не применяется, отнесены как упоминавшиеся в п. 2 ПБУ 14/2000 не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы и не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке НИОКР, так и новые объекты: материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (в ПБУ 14/2000 указывались лишь материальные носители в отношении объектов авторского права), а также финансовые вложения (п. 2 ПБУ 14/2007).

Таким образом, в ПБУ 14/2007 уточнен круг объектов, которые в принципе могут быть признаны НМА при соблюдении соответствующих условий.

Необходимо отметить, что если в ПБУ 14/2000 при описании объекта регулирования использовалась формулировка объект интеллектуальной собственности, то в ПБУ 14/2007 опорным понятием становится право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Данное изменение всецело объясняется вступившими в силу с 1 января 2008 г. изменениями в гражданском законодательстве. Дело в том, что до указанной даты согласно ст. 138 ГК РФ под интеллектуальной собственностью понималось исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, признаваемое в случаях и в порядке, установленных Гражданским кодексом РФ и другими законами. Однако с 1 января 2008 года согласно п. 1 ст. 1225 ГК РФ интеллектуальной собственностью признаются результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется охрана. При этом оборотоспособными являются не сами указанные объекты, а лишь права на них. Таким образом, если ранее под интеллектуальной собственностью понималось исключительное право, то теперь - объект этого права.

С 1 января 2008 года в Гражданском кодексе РФ упоминаются: результаты интеллектуальной деятельности (п. 1 ст. 2 ст. 1225 ГК РФ) и приравненные к ним средства индивидуализации (п. 1 ст. 1225 и гл. 76 ГК РФ).

В числе результатов интеллектуальной деятельности в ст. 1225 ГК РФ названы:

- объекты патентного права - на изобретение, полезная модель, промышленный образец (гл. 72 ГК РФ), селекционные достижения (гл. 73 ГК РФ);

- объекты авторского права - произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (ст. 1261 ГК РФ) и базы данных,

- права на топологии интегральных микросхем (гл. 74 ГК РФ);

- право на секрет производства или ноу-хау (ст. 1027 и гл. 75 ГК РФ).

В качестве средств индивидуализации в главе 76 ГК РФ выделены:

- фирменное наименование (ст. 1473-1476 ГК РФ),

- товарный знак и знак обслуживания (ст. 1477-1515 ГК РФ),

- наименование места происхождения товара (ст. 1516-1537 ГК РФ),

- коммерческое обозначение (ст. 1538-1541 ГК РФ).

В налоговом учете в состав НМА, в частности, включают:

1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

6) владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве НМА необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в т.ч. в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в т.ч. организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

При выполнении условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, к НМА относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе НМА учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Положительную деловую репутацию (для ее обозначения часто используют без перевода английский термин «qood will» — «гудвилл») следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, представляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

НМА не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный объект.

Инвентарным объектом НМА признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта НМА также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Обладателем исключительного права на результаты интеллектуальной собственности в соответствии со ст. 138 ГК РФ может быть только одна организация (правообладатель). Использование результатов интеллектуальной деятельности, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Исключительные права на изобретения, товарные знаки, селекционные достижения и т.п. определяются соответствующими законами РФ об авторских правах, о товарных знаках, о селекционных достижениях и т.д.