Тема 9. Облік зобов'язань з оплати праці

Конституція України гарантує кожному громадянину право на працю, що дає можливість заробляти собі на життя працею. При цьому будь-який громадянин вільно вибирає собі місце роботи. У бюджетних установах, як і в госпрозрахункових підприємствах, праця виступає як цілеспрямована діяльність людей і є основним джерелом задоволення матеріальних і духовних потреб громадян.

На відміну від працівників матеріального виробництва, діяльність яких спрямована на перетворення й переробку природної сировини або матеріалів, труд працівників бюджетних установ має свій предмет впливу. Він спрямований або на людину, або на суспільство в цілому. Так, праця лікаря й учителя спрямована безпосередньо на людину, а праця державного службовця – на суспільство в цілому.

У процесі труда працівників бюджетних установ надаються різні нематеріальні блага для задоволення потреби членів суспільства. Видатки на заробітну плату мають найбільшу питому вагу в кошторисах бюджетних установ і досягають 70-80% від їх загальних видатків. І одночасно заробітна плата працівників невиробничої сфери є однією з найважливіших сфер грошового обігу країни.

Законом України «Про державний бюджет України на 2009 рік» передбачено, що видатки на заробітну плату працівників бюджетних установ є захищеною статтею бюджету. Планується погашення заборгованості по оплаті праці за минулі роки в повному обсязі.

Намічені та здійснювані Урядом заходи визначають підвищення ефективності використання коштів на оплату праці. От чому правильна організація обліку заробітної плати має державне значення.

Бухгалтерський облік цих операцій повинен забезпечити:

- збір і обробку інформації про кошти, виділених для оплати праці працівників бюджетної сфери;

- контроль за дотриманням штатного розкладу й фонду заробітної плати;

- контроль раціонального використання робочого часу;

- своєчасне та достовірне нарахування заробітної плати й допомога з тимчасової непрацездатності;

- контроль за використанням виділених на заробітну плату коштів як із загального, так і спеціального фондів;

- забезпечення споживачів інформацією про працю й заробітну плату.

Право на працю в бюджетних установах громадяни реалізують шляхом висновку трудового договору або контракту, що є однієї з форм трудового договору. Чисельність працівників бюджетних установ визначається штатним розкладом. Штат – це перелік і кількість посад, затверджених вищестоящою організацією.

Для масових установ (шкіл, шкіл-інтернатів, дитячих дошкільних установ, бібліотек, лікарень і т.д.) залежно від обсягу робіт встановлено типовий штат. Так, типовий штат загальноосвітніх шкіл встановлюється залежно від кількості класів і типу шкіл, вищих навчальних закладів – виходячи зі штатних нормативів і видів цих закладів.

Оскільки бюджетні установи представляють сукупність різних за своїм призначенням органів, то різноманітним є і склад їхніх працівників за професіями (лікар, учитель, медсестра, науковий співробітник і т.д.) і спеціальностям (хірург, терапевт, економіст, педіатр і т.д.). У бюджетних установах налічується близько 100 різних професій, які, у свою чергу, включають від 50 до 75 найменувань спеціальностей.

Загальна чисельність працівників бюджетної установи називається обліковою чисельністю. Вона передбачається штатним розкладом.

Для виконання окремих робіт на короткий час у переліку працюючих в установу можуть прийняти на роботу за трудовою угодою. Такі працівники належать до позаштатного (не облікового) складу. Оперативний облік персоналу установи здійснює відділ кадрів на бланках типових форм. Прийняття на роботу, переміщення, надання відпустки, звільнення оформлюються відповідними документами: насамперед, наказами про прийняття, звільнення або переведення на іншу посаду, роботу, а також запискою-розрахунком про надання відпустки.

Первинні документи використовуються не тільки відділом кадрів для ведення особистих карток працівників, але й іншими відділами й службами. Наприклад, у бухгалтерії на підставі копій наказів відкриваються картки-довідки або особові рахунки на кожного працівника, прийнятого на роботу, видаються розрахункові книжки, вноситься прізвище в табель.

На керівників, науковців додатково оформляється особовий листок з відділу кадрів, а на науковців крім цих двох документів заповнюється й облікова картка науковця. Вперше прийнятому на роботу на строк більше п'яти днів видається трудова книжка, привласнюється табельний номер, що приводиться у всіх його документах з обліку заробітної плати. У випадку переведення працівника на іншу роботу або звільнення його табельний номер, як правило, не привласнюється іншому працівникові.

Оперативний рух персоналу має забезпечити своєчасне укомплектування всіх підрозділів бюджетних установ відповідними працівниками, а також дотримання штатної дисципліни. Ця інформація потрібна для організації обліку всіх операцій, пов'язаних з нарахуванням заробітної плати, визначенням сум утримань із неї та проведенням наступних розрахунків з кожним окремим працівником.

У зміцненні трудової дисципліни та продуктивності праці важливу роль відіграє контроль своєчасності явок співробітників на роботу, облік відпрацьованого часу і його втрат. Основним джерелом інформації про витрату робочого часу в бюджетних установах є дані табельного обліку. За потреби проводять фотографії робочого дня, хронометражні спостереження та інші заходи одночасної перевірки.

Табельний облік повинен забезпечити контроль своєчасної явки на роботу й часу залишення роботи, відображення даних про фактично відпрацьований час за кожним працівником.

Дані табельного обліку знаходять висвітлення в табелі обліку відпрацьованого робочого часу й підрахунку заробітку. Табель являє собою іменний список працівників структурного підрозділу (відділення, сектор, кафедра) або установи в цілому й ведеться за абеткою особою, призначеною керівником установи.

Табель відкривається щомісяця за 2-3 дні до початку розрахункового періоду на підставі табеля за минулий місяць із зазначенням прізвища, ім'я, по-батькові та табельного номеру кожного працівника. Внесення в табель знову прийнятих працівників і виключення з нього звільнених працівників має право здійснювати тільки особа, якій доручено робити записи в табель на підставі первинних документів з обліку персоналу установи. На кожного працівника в табелі приділяється рядок, розділений на дві частини. Наприкінці місяця визначається загальна кількість днів неявок і невідпрацьованих днів згідно записам їх у відповідній графі. Дні неявок, дозволені законом (виконання державних обов'язків, відрядження), входять до загального підсумку відпрацьованих днів і окремо не підраховуються.

У випадках, передбачених чинним законодавством, у фактичний робочий час зараховуються деякі перерви в роботі, протягом яких працівник був вільний від виконання своїх трудових зобов'язань, наприклад, додаткові перерви для жінок на годування дитини. До них також належать пільгові години підлітків. Наприкінці табеля підраховується загальна кількість відпрацьованих понад норми годин, нічні, неявки із причин. Підписаний керівником структурного підрозділу табель та інші документи здаються в бухгалтерію для нарахування заробітної плати, складання звітності з праці й аналізу трудової дисципліни.

Нормативна тривалість робочого часу, що згідно Кодексом законів України про працю не може перевищувати 40 годин на тиждень, поширюється на працівників бюджетних установ, крім тих, для яких законодавчо встановлена вкорочена тривалість робочого часу. Укорочений робочий час встановлюється, наприклад, для деяких працівників розумової праці, діяльність яких пов'язана з підвищеною інтелектуальною й нервовою напругою. До них, зокрема, належать викладачі, учителі, лікарі.

Результати праці працівників бюджетних установ, як правило, не знаходять втілення у фізичному вимірі продукції, а виступають у формі нематеріальних благ. Контроль відпрацьованого часу не дає повного уявлення про завантаженість працівників протягом робочого дня, про інтенсивність і ефективність їхньої праці з погляду одержання контрольних результатів. У зв'язку із цим у бюджетних установах здійснюється облік кількості і якості витраченої праці й виконаної роботи шляхом визначення обсягу робіт, який необхідно виконати в призначений відрізок часу й на відповідному якісному рівні.

У вищих навчальних закладах для професорсько-викладацького складу в основу нормування його праці покладене навчальне річне навантаження в академічних годинах. До педагогічного навантаження належать такі види робіт: читання лекцій, проведення семінарських і практичних занять, приймання іспитів, керівництво практикою, аспірантурою, підготовкою магістерських робіт.

На всі види робіт встановлено норми в годинах, наприклад, керівництво магістерською випускною роботою – 30 годин, курсовою роботою – 3 години і т.д. Річний обсяг педагогічного навантаження на один викладача не має чітко виражених меж. Для професорсько-викладацького складу встановлено 36-годинний робочий тиждень. При цьому викладачі повинні виконувати всі види навчально-методичної, науково-дослідної й виховної роботи.

Нормування праці професорсько-викладацького складу має свою специфіку: для викладача вищого навчального закладу робочий час не обмежується перебуванням у самому вузі, а триває й за його межами. Нормування праці у вищих навчальних закладах дає можливість правильно визначити витрати праці викладачів, порівняти різні види праці й науково обґрунтувати розподіл часу між навчальною, методичною й науково-дослідною роботою.

Вчителям, викладачам та іншим педагогічним працівникам середніх, спеціальних і дошкільних установ ставки заробітної плати встановлюють за певну кількість годин педагогічної роботи на день (тиждень). Так, норма завантаження вчителів 5 – 12 класів та шкіл-інтернатів всіх типів і найменувань – 3 години педагогічної роботи в день (18 годин на тиждень), а викладачів і старших викладачів середніх спеціальних закладів – 3 години викладацької роботи в середньому в день (720 годин на рік).

В установах охорони здоров'я, які працюють в умовах шестиденного й п'ятиденного робочого тижня, немає єдиного графіка роботи, при цьому всі графіки роботи будуються з розрахунку тижневого фонду робочого часу лікарів, встановленого законодавством.

Тривалість робочого дня для дільничних лікарів, які працюють у лікарні, – 6,5 годин, лікарів, зайнятих тільки прийманням, – 5,5 годин. Ці норми можуть змінюватися залежно від умов праці, а також категорії лікарів. Протягом робочого дня лікар відповідної професії повинен виконувати певний обсяг роботи, що називається нормою навантаження. Так, лікар-стоматолог повинен прийняти протягом однієї години три пацієнти.

Економічні, правові й організаційні основи оплати праці працівників регламентується Законом України «Про оплату праці» від 24.03.1995 р. Згідно з ним заробітна плата – це винагорода, нарахована, як правило, у грошовому вираженні, що за трудовим договором власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану роботу.

Держава здійснює регулювання оплати праці працівників бюджетних установ шляхом:

- встановлення розміру мінімальної заробітної плати й інших державних норм і гарантій;

- встановлення умов і розмірів заробітної плати працівників на підставі законодавчих та інших нормативних актів України, колективних договорів у межах асигнувань за рахунок загального й спеціального фондів;

- оподатковування доходів працівників.

Основою організації оплати праці є тарифна система, що включає тарифні сітки, посадові оклади й тарифно-кваліфікаційні характеристики. Постановою Кабінету Міністрів від 2.12.1996 р. № 1458 затверджено тарифні ставки, схеми посадових окладів, які і є інструментом державного регулювання оплати праці керівників, службовців та інших працівників бюджетних установ.

На їх підставі розроблено галузеві схеми посадових окладів, які враховують специфіку та конкретні умови кожної галузі. До таких документів можна віднести:

1. Наказ Міністерства освіти й науки України від 25.07.1996 р. № 252 «Про розміри посадових окладів (ставок заробітної плати) працівників навчальних закладів»;

2. Наказ Міністерства охорони здоров'я України від 11.01.1997 р. № 5 «Про затвердження схем посадових окладів (ставок заробітної плати) працівників установ охорони здоров'я й соціального захисту населення»;

3. Наказ Міністерства культури України від 02.09.1996 г, № 440 «Про впорядкування умов оплати праці працівників культури бюджетних установ».

Відповідно до них здійснюється посадова й кваліфікаційна диференціація заробітної плати працівників бюджетної сфери.

На даний час діють дві форми оплати праці працівників бюджетних установ – погодинна і відрядна, які включають ряд систем для різних технічних, організаційно-технічних умов праці.

Оплата за кількість відпрацьованого часу з урахуванням кваліфікації працівника називається погодинною формою оплати праці. Відрядна форма оплати праці – це оплата за кількість і якість виробленої продукції, виконаних робіт, наданих послуг за встановленими розцінками.

Основною формою оплати праці в бюджетних установах є погодинна, яка має два різновиди: штатно-окладну й погодинну системи оплати. Штатно-окладна система оплати праці передбачає встановлення кожному працівникові місячного окладу (ставки) щодо посади, що він обіймає.

Дана система має два варіанти. Для деяких бюджетних установ (охорони здоров'я, вищих навчальних закладів) у централізованому порядку встановлюється строго фіксований посадовий оклад. При цьому перевиконання працівником обов'язкової норми трудового навантаження не веде до підвищення заробітної плати.

В інших установах, наприклад, у загальноосвітніх школах, середніх спеціальних навчальних закладах, оплата праці здійснюється за місячними ставками заробітної плати із установленням обов'язкової норми навчального навантаження (визначених годин). Цей різновид штатно-окладної системи оплати праці допускає перевиконання норми трудового навантаження й збільшення заробітної плати пропорційно фактично відпрацьованому часу.

З цією метою організується спеціальний облік відпрацьованого часу, щоб на основі такої інформації можна було нарахувати заробітну плату конкретному працівникові. Такий облік можна вважати різновидом оперативного.

Розмір погодинної оплати праці педагогічних працівників (учителів, вихователів) визначається шляхом розподілу місячної тарифної ставки, встановленої за 18 годин педагогічної роботи на тиждень, на число робочих годин педагогічної роботи на місяць. Погодинна форма оплати праці в бюджетних установах має дві системи: просту погодинну й погодинно-преміальну. Ступінь розширення останньої в бюджетних установах визначається їх фінансовими можливостями: за рахунок економії фонду заробітної плати та наявності позабюджетних коштів.

Відрядна форма оплати праці (пряма відрядна, відрядно-преміальна) застосовується на видах робіт, де є кількісні показники вироблення продукції або виконаних робіт, які правильно відображають витрати праці; можливості встановлення норм виробітку та обліку їх виконання; умови для точного обліку виготовленої продукції або виконаних робіт. При обліку індивідуального виробітку кожного працівника застосовується індивідуально-відрядна оплата праці, а при обліку роботи, виконаної колективом, – бригадно-відрядна.

Керівники бюджетних установ за згодою з комітетом профспілки можуть уводити відрядну оплату праці з метою посилення зацікавленості працівників у зростанні продуктивності праці, підвищення рівня її нормування і якості робіт на ремонтних, машинописних стенографічних копіювальних та інших роботах.

Відповідно до Закону України «Про оплату праці» заробітна плата підрозділяється на основну, додаткову, інші заохочувальні й компенсаційні виплати.

Основна заробітна плата – це винагорода за виконану роботу за встановленими нормами (нормами часу, виробітку). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів), відрядних розцінок і посадових окладів для різних категорій працівників. Складовим елементом основної заробітної плати працівників бюджетних установ є заробітна плата, нарахована за відпрацьований час (виконану роботу) за тарифними ставками, посадовими окладами або за середнім заробітком.

Додаткова заробітна плата являє собою винагороду за працю понад установлену норму, за трудові успіхи й винахідливість, особливі умови праці. До неї належать надбавки й доплати до тарифних ставок і посадових окладів у розмірах, передбачених чинним законодавством.

До інших заохочувальних і компенсаційних виплат належать виплати у формі винагороди за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові й матеріальні виплати, не передбачені актами чинного законодавства або здійснюються понад установлений цими актами норми.

За всіма нарахуваннями здійснюється твердий контроль. При цьому контроль повинні здійснювати не тільки працівники бухгалтерії, а й працівники інших служб.

Конкретний перелік всіх виплат, що відносять до основної, додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, встановлено Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою Державним комітетом статистики України від 13.01.2004 р. № 5.

Основна і додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати створюють фонд заробітної плати, що повинен відображатися в чинній звітності за його цільовим призначенням в межах сум, передбачених кошторисом доходів і видатків з урахуванням виконання плану, розгортання мережі, штату й контингенту. Контроль над правильною витратою фонду заробітної плати здійснюють вищі розпорядники коштів органи державного казначейства, фінансові органи та самі бюджетні установи.

Вищі розпорядники коштів і фінансові органи контролюють використання фонду заробітної плати в процесі перевірки й затвердження кошторисів доходів і видатків бюджетних установ, аналізу звітів про виконання кошторисів У їхній функції входить проведення документальних ревізій фінансово-господарської діяльності, які є більш ефективною формою наступного контролю.

У бюджетних установах відповідальність за використання коштів на заробітну плату несуть розпорядники кредитів і головних бухгалтерів. Організацію контролю за використанням фонду заробітної плати виконують і органи Державного казначейства, які видають дозвіл на одержання коштів для видачі заробітної плати в межах планового фонду.

Заробітна плата при погодинній оплаті визначається щодо тарифної ставки й кількості фактично відпрацьованого часу. Тарифна ставка – це величина заробітної плати за одиницю часу. Існують годинні, денні або місячні тарифні ставки. У бюджетних установах застосовуються переважно місячні тарифні ставки заробітної плати, які називаються посадовими окладами.

Встановлена згідно тарифікації та зафіксована у відповідних списках ставка заробітної плати виплачується працівникам щомісяця залежно від кількості відпрацьованих днів.

Нарахування заробітної плати в бюджетних установах різних видів діяльності має свої особливості. Так, розміри посадових окладів лікарів у медичних установах диференціюються залежно від посади, кваліфікаційної категорії (вища, перша, друга, без категорії). Останнім залежно від обсягу, складності й характеру їхньої праці схемні посадові оклади підвищуються при роботі в поліклініках – до 15%, у стаціонарі – до 40%.

Посадові оклади лікарів-керівників структурних підрозділів встановлюються шляхом підвищення схемних посадових окладів лікарів, які відповідають профілю даної установи, на 10 – 25% залежно від кількості лікарських посад згідно із штатним розкладом.

Посадові оклади середнього медичного персоналу диференціюються залежно від посади (медична сестра, акушерка) і кваліфікаційної категорії. Присвоєння кваліфікаційної категорії медичним і фармацевтичним працівникам, які не мають повної вищої медичної освіти, але допущені до медичної й фармацевтичної практики, проводиться кожні п'ять років за результатами атестації. Основою для підвищення посадових окладів є також наявність ученого ступеня доктора наук (на 25%), кандидата наук (15%), почесних звань «народний» (на 40%), «заслужений» (на 20%).

У середніх установах освіти (середніх загальноосвітніх школах трьох ступенів, гімназіях, ліцеях, вищих установах освіти 1 і 2 рівнів акредитації, технічних-професійно-технічних закладах утворення) заробітна плата педагогічним працівникам виплачується за фактичну кількість годин викладацької роботи в тиждень. Повна ставка розраховується виходячи з тижневої норми годин на підставі тарифікації. З урахуванням категорії, освіти та інших тарифікаційних даних ставки заробітної плати педагогів змінюються.

Учителям, які одержали в результаті атестації звання «учитель-методист» або «заслужений учитель», «старший учитель», ставки заробітної плати встановлюються в підвищених розмірах у порівнянні із загальновстановленими. Крім того, ставки підвищуються педагогам, які мають учений ступінь кандидата наук або вчений ступінь доктора наук.

У вищій школі для професорського-викладацького складу ставки встановлюються залежно від обійманої посади, рівня акредитації, вченого звання, вченого ступеня. Повна ставка виплачується за шість годин щоденної роботи. Тільки відповідність всім чотирьом умовам у сукупності надає право на відповідний оклад.

Заробітна плата державних службовців складається з посадових окладів, доплат за ранги, премій, надбавок за вислугу років та інших надбавок. Оклади державних службовців встановлюються залежно від складності й рівня відповідальності виконуваних службових обов'язків. Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 6.11.1995 р. № 888 затверджено шкалу співвідношень посадових окладів керівників, фахівців органів Державного казначейства до мінімального розміру заробітної плати.

В умовах застосування відрядної форми оплати праці, підставою для розрахунку заробітної плати є документи, у яких ведеться облік виробітку. Це можуть бути різні спеціалізовані або типові наряди, картки обліку виробітку та ін. Сума заробітку при відрядній оплаті праці працівників, які виконують завдання індивідуально, визначається множенням відрядної розцінки за одиницю виготовленої продукції (виконаної роботи) на обсяг виготовленої продукції (виконаних робіт).

В бюджетних установах допускається робота у святкові й вихідні дні, викликана необхідністю обслуговування населення (медичні установи, пансіонати й т.д.) Оплата праці в ці дні проводиться в розмірі:

1. працівникам, труд яких оплачується по погодинних або денних ставках, – у розмірі подвійної годинної або денної ставки;

2. працівникам, які одержують місячний оклад, – у розмірі одинарної або денної ставки понад оклад, якщо робота у святковий і неробочий день проводилася в межах місячної норми робочого часу, і в розмірі подвоєної годинної або денної ставки понад оклад, якщо робота проводилася понад місячну норму.

Труд відрядників у святкові й неробочі дні оплачується за подвійними відрядними розцінками. Оплата праці працівників у нічний час (з 10 годин вечора до 6 годин ранку) згідно КЗпП України здійснюється в підвищеному розмірі, що встановлюється галузевими угодами, колективним договором, але не нижче 20% тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи в нічний час. Працівникам освіти, які за графіком роботи працюють у нічний час (сторожам), встановлюється доплата в розмірі 35% годинної тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи в цей час.

У такому ж розмірі здійснюється доплата медичним, фармацевтичним та іншим працівникам медичних установ, а також водіям санітарних автомобілів, які залучаються для роботи в нічний час. Лікарям, середньому й молодшому медичному персоналу, зайнятому наданням швидкої й невідкладної медичної допомоги, і персоналу виїзних бригад відділень невідкладної медичної допомоги здійснюється оплата за роботу в нічний час у розмірі 50% годинної тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи в нічний час.

Оплата праці сумісників здійснюється за фактично виконану роботу. Заробітна плата, отримана за роботу за сумісництвом, під час обчислення середнього заробітку на основній роботі не враховується, крім заробітної плати:

- учителям і викладачам, які працюють у декількох середніх загальноосвітніх, професійних та інших навчально-просвітницьких, а також вищих навчальних закладах, педагогічним працівникам дошкільних, виховних, позашкільних та інших навчально-виховних закладів;

- медичним і фармацевтичним працівникам лікувально-профілактичних і санітарно-епідеміологічних установ охорони здоров'я, установ соціального забезпечення, дитячих будинків, шкіл-інтернатів.

Керівникам державних підприємств, установ і організацій, їхнім заступникам, керівникам структурних підрозділі, державним службовцям дозволяється працювати за сумісництвом тільки в науковій, викладацькій, творчій і медичній сферах діяльності.

Висококваліфікованим фахівцям дозволяється здійснювати педагогічну діяльність у вищих навчальних закладах за сумісництвом в робочий час до чотирьох годин на тиждень зі збереженням за ними заробітної плати за місцем основної роботи.

Викладачі можуть вести педагогічну роботу з погодинною оплатою праці в обсязі не більше 240 годин на рік:

- виконувати зобов'язання медичних консультантів установ охорони здоров'я в обсязі не більше 12 годин на місяць із разовою оплатою праці;

- керувати аспірантами в науково-дослідних установах – науковим і висококваліфікованим фахівцям, які не знаходяться у штаті цих установ, з оплатою їхньої праці в розрахунку 50 годин на рік за керівництво кожним аспірантом;

- завідувати кафедрою – висококваліфікованим фахівцям, у тому числі тим, хто обіймає керівні посади у вищих навчальних закладах;

- виконувати інші роботи, які не є сумісництвом.

При нарахуванні окремих виплат винагород виходять із середньої заробітної плати, порядок застосування якої встановлений Постановою Кабінету Міністрів України від 08.02.1995 р. № 100 з наступними змінами. Такі виплати здійснюються в наступних випадках:

- надання працівникам щорічної відпустки й додаткових відпусток;

- виконання працівниками державних і суспільних обов'язків;

- надання жінкам додаткових перерв для годування дитини;

- залучення працівників до виконання військових обов'язків;

- службових відряджень.

Державні гарантії права на відпустку встановлено Конституцією України та Законом України «Про відпустки» від 15.11.1996 р. У певній мері ці питання регулює КЗпП України.

Основна щорічна відпустка надається тривалістю 24 календарних дня зі збільшенням за кожні два відпрацьованих роки на два календарних дні, але не більше 28 календарних днів.

Керівникам освіти, професорсько-викладацькому складу вищих навчальних закладів і науковцям надається щорічна основна відпустка тривалістю до 56 календарних днів. Щорічна додаткова відпустка надається медичним працівникам за роботу в шкідливих умовах праці й особливий характер роботи. Передбачено додаткові відпустки у зв'язку з навчанням у середньому й вищому навчальному закладах, а також творчі відпустки.

Оплата днів відпустки проводиться виходячи із суми виплат за останні 12 календарних місяців роботи які передують місяцю наданої відпустки або виплати компенсації за невикористані відпустки.

Якщо працівник працював в установі менше року, середній заробіток нараховується виходячи з виплат за фактичний час роботи, тобто з першого числа наступного місяця після оформлення на роботу до першого числа місяця, у якому надається відпустка або виплачується компенсація за невикористану відпустку.

У розрахунок середнього заробітку для оплати відпустки включаються всі види заробітної плати та допомога у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю. У підрахунок середнього заробітку не включаються одноразові виплати, натуральні видачі, пенсії, премії, які виплачуються поза діючими системами преміювання, різного роду компенсаційні виплати (добові, квартирні, оплата проїзду й т.д.)

Для розрахунку середньої заробітної плати в такому випадку підсумковий заробіток за останні перед наданням відпустки 12 місяців або за менший, фактично відпрацьований період, треба поділити на відповідну кількість календарних днів року або меншого відпрацьованого періоду (за винятком святкових і неробочих днів). Отриманий результат середньоденного заробітку помножується на число календарних днів відпустки.

Святкові й неробочі дні, які випадають на період відпустки, у розрахунок продовження відпустки не включаються та не оплачуються.

У розрахунок середнього заробітку включаються всі виплати за фактично відпрацьований час, які мають постійний характер. За середнім заробітком розраховується працівникам допомога у випадку тимчасової втрати працездатності. Відмінність полягає в тому, що цей розрахунок здійснюється за середнім заробітком за 6 місяців, що передують місяцю хвороби.

Утримання із заробітної плати працівників через бухгалтерію бюджетних установ за економічним змістом не мають особливостей і здійснюються відповідно до Податкового Кодексу України вiд 02.12.2010 № 2755-VI (розділ IV «Про податок на доходи фізичних осіб»). Об'єктом оподатковування відповідно до ст. 163 Кодексу є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу на суми податкової знижки такого звітного року.

До складу загального місячного оподатковуваного податком доходу належить будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Склад оподатковуваних податком доходів наведено у ст.164 Податкового Кодексу.

Ставка податку становить 15 % бази оподаткування щодо доходів, одержаних у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) працівнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17% суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою 15%.

Розміри мінімальної заробітної плати на поточний рік встановлюються Законом України «Про Державний бюджет України». Так, на 2011 рік затверджено наступний розмір мінімальної заробітної плати (таблиця 1):

Таблиця 1 – Розмір мінімальної заробітної плати на 01.01.2011 рік

Відповідно до ст. 166 ПКУ кожний працівник має право на податкову знижку за наслідками звітного податкового року у вигляді податкової соціальної пільги. Податкова соціальна пільга дорівнює 50 % розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, – для будь-якого платника податку. Розмір податкової соціальної пільги у 2011 році наведено у таблиці 2.

Податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та винагороди), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 гривень (абз.1 пп.169.4.1 ПКУ).

Таблиця 2 – Розмір податкової соціальної пільги у 2011 році

Розрахунок суми податку, який варто утримати з нарахованого доходу, здійснюється в такій послідовності. На першому етапі із загальної суми доходу повинно бути утримано єдиний соціальний внесок до Пенсійного фонду та фондів соціального страхування. Порядок нарахування і сплати єдиного соціального внеску (ЄСВ) регулюється Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464. Відповідальність за його виконання покладено на Пенсійний фонд України.

База нарахування єдиного внеску визначена ст. 7 Закону №2464, а його розміри – ст. 8 даного Закону. Так, із заробітної плати працівників бюджетних установ передбачено утримувати ЄСВ за ставкою 3,6%. Однак для певних бюджетних установ та окремих категорій працівників ставки ЄСВ відрізняються.

Єдиний соціальний внесок обраховують за кожним видом виплат окремо: заробітна плата, оплата перших п’яти днів непрацездатності, допомога із тимчасової непрацездатності.

Після обчислення утримань на користь органів соціального страхування залишається сума доходу, з якої треба утримати суми податку з доходу фізичної особи. Для розрахунку суми прибуткового податку потрібно до суми доходу, що залишилася, застосувати податкову соціальну пільгу, якщо дана особа має право на її одержання, та щоб його дохід не перевищував установленого законом розміру.

Отже, сума податку з доходів фізичних осіб (ПДФО) визначається за формулою:

ПДФО = (Нарахований дохід – ЄСВ – ПСП)*Ставка ПДФО.

Податок, утриманий із доходів працівників установи, підлягає зарахуванню до бюджету через органи Державного казначейства за місцем реєстрації юридичних осіб-податкових агентів. Ця операція повинна проводитися одночасно з виплатою оподатковуваного податком доходу. Якщо доходи виплачуються готівкою, то податок сплачується до бюджету протягом банківського дня, наступного за днем такої виплати.

Із сум заробітної плати та інших доходів може бути здійснено утримання аліментів, призначених судом, сум збитку, нанесеного юридичній особі діями найманого робітника, неповернених вчасно до касу підзвітних сум, вартості комунальних послуг для перерахування відповідним організаціям. За кожним видом таких утримань у податкового агента має бути в наявності певний виправдувальний документ. За всіма операціями обов'язкових та інших утримань має бути відображено відповідні бухгалтерські проведення.

Кодексом законів про працю України встановлено обмеження на утримання із заробітної плати працівників. Так, згідно зі ст.128 Кодексу при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір утримань (відрахувань) не може перевищувати 20%, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, – 50% заробітної плати, що підлягає виплаті працівникові.

Утримання із заробітної плати працівників підлягають періодичному контролю. Так, правильність нарахування утримуваних податків і зборів крім місцевих фінансових органів і різних фондів перевіряють працівники бухгалтерії установи. Одночасно вони перевіряють повноту й правильність утримань за виконавчими документами, та інші утримання.

Нарахування заробітної плати відображається у складі видатків установи, які можуть здійснюватися як за загальним фондом, так і за спеціальним фондом бюджету.

Для обліку видатків передбачено застосовувати рахунок 80 «Видатки загального фонду» з відповідними субрахунками та рахунок 81 «Видатки спеціального фонду» із субрахунками. Нарахована заробітна плата в бюджетних установах одночасно відображається як зобов'язання перед працівниками установи на рахунку 661 «Розрахунки із заробітної плати».

Кореспонденція між цими рахунками у вигляді бухгалтерських проведень відображається в меморіальному ордері за субрахунком 661. Виплачується заробітна плата два рази на місяць: за першу половину місяця – аванс у розмірі 50% заробітку за мінусом сум податків, що підлягають утриманню у встановленому порядку. За другу половину місяця – фактичний заробіток за винятком авансу та утримань.

На виплату планового авансу складається платіжна відомість. Відомість складається по установі в цілому або за окремими його структурними підрозділами і містить такі реквізити: табельний номер кожного працівника, прізвище, ім'я, по-батькові, сума авансу, розписка в одержанні. При наявності в окремих випадках неявок на роботу в першу половину місяця виникає необхідність у зменшенні суми планового авансу. Із цією метою керівники структурних підрозділів або установ подають у бухгалтерію довідку на зміну планового авансу, у якій за кожним працівником вказується загальна кількість днів неявок, у тому числі через хворобу.

За другу половину місяця заробітна плата, як правило, видається за розрахунково-платіжною відомістю. У ній відображаються суми нарахованої заробітної плати за видами оплат, суми утримань і нарахувань та сума до видачі на руки за кожним табельним номером та у цілому за структурним підрозділом або установою. Підставою для складання розрахунково-платіжних відомостей є накази про зарахування, звільнення й переміщення працівників згідно затвердженого штату та ставок заробітної плати; документи з обліку відпрацьованого часу й виробітку.

При складанні цих відомостей у бухгалтерії використовуються таблиці тарифних ставок, ставок податків, довідники по трудовому законодавству й інші дані, які полегшують підрахунок заробітної плати, утримань і відрахувань із неї.

При наданні працівникові відпустки розрахунки з ними здійснюються в записці-розрахунку, а належна їм заробітна плата виплачується за платіжною відомістю. Нараховані, утримані й виплачені суми за цими відомостями включаються до розрахунково-платіжної відомості за поточний місяць. При цьому в графі «Сума до видачі» робиться прочерк, виплачені суми записуються за відповідним табельним номером в графі «Виплати у міжрозрахунковий період».

Платіжні й розрахунково-платіжні відомості підписуються працівниками, які склали та перевірили їх. На титульному аркуші робиться напис, що дозволяє видачу готівки з каси за підписом керівника установи та головного бухгалтера із зазначенням строку виплати заробітної плати і загальної суми, що підлягає виплаті.

Облік заробітної плати та утримань із неї – найбільш трудомістка ділянка облікової роботи, і тому в багатьох бюджетних установах ця робота виконується на ПК. У цих умовах змінюється весь технологічний процес обробки облікової інформації.

Заробітна плата видається з каси в триденний строк. Після закінчення цього часу розрахунково-платіжна (платіжна) відомість закривається. У ній напроти прізвищ працівників, які не одержали заробітну плату, касир ставить штамп і робить напис від руки «Депоновано», складається реєстр депонованих сум. Наприкінці відомості касир робить напис про фактично виплачену суму заробітної плати й сумі, що підлягає депонуванню, порівнює ці суми із загальним підсумком відомості й підписує її.

Після ретельної перевірки відміток, зроблених касиром у платіжних і розрахунково-платіжних відомостях, підрахунку виданих і депонованих сум на виплачені суми заробітної плати складається видатковий касовий ордер, що оформляється у встановленому порядку й реєструється в журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових ордерів. На платіжних і розрахунково-платіжних відомостях проставляються дата і номер видаткового касового ордера, за яким здійснено списання коштів по касі установи.

Сума неодержаної працівниками заробітної плати повертається на поточний (реєстраційний) рахунок наступного дня після закінчення строку виплати заробітної плати. Вона може бути видана працівникам установи на першу їх вимогу. Депонована заробітна плата видається за видатковими касовими ордерами або депонентськими картками.

Нарахування заробітної плати та допомоги у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю відбуваються один раз на місяць і відображаються в останній день місяця. Заробітна плата, нарахована працівникам за відпрацьований час або виконану роботу, для бюджетних установ є фактичними видатками за кодами бюджетної класифікації № 1111–1119. На суми нарахованої заробітної плати кредитується субрахунок 661 «Розрахунки із заробітної плати» і дебетуються рахунки видатків 80 «Видатки загального фонду», 81 «Видатки спеціального фонду», 82 «Виробничі витрати» залежно від того, яким працівникам і за рахунок яких коштів здійснюється нарахування доходу.

Суми, утримані із заробітної плати, відображаються по дебету субрахунку 661, при цьому кредитуються різні субрахунку залежно від виду утримань:

1. субрахунок 641 «Розрахунки за платежами і податками до бюджету» – на суму податків, що підлягають перерахуванню до бюджету;

2. рахунок 65 «Розрахунки із страхування» – на суму єдиного соціального внеску;

3. субрахунок 663 «Розрахунки із працівниками за товари, продані в кредит» – на суми, утримані із заробітної плати за дорученнями-зобов'язанням працівників. При перерахуванні сум торговельним організаціям цей субрахунок дебетується.

4. субрахунок 664 «Розрахунки із працівниками за безготівковими перерахуваннями на рахунки з вкладів у банках» – на суми, утримані із заробітної плати на підставі письмової заяви працівника та належні до перерахування на рахунки за вкладами. При перерахуванні сум в установи банків цей субрахунок дебетується.

5. субрахунок 665 «Розрахунки із працівниками за безготівковими перерахуваннями внесків за договорами добровільного страхування» – на суми страхових внесків, утриманих із заробітної плати на підставі списків і доручень, переданих у бухгалтерію страховим агентом. При перерахуванні сум на рахунок органів державного страхування цей субрахунок дебетується.

6. субрахунок 666 «Розрахунки зі членами профспілки безготівковими перерахуваннями сум членських профспілкових внесків» – на суми утриманих із заробітної плати профспілкових внесків. Безготівкові розрахунки за профспілковими внесками вводяться за наявності письмових заяв членів профспілки або передбаченої такої умови в колективному договорі. При перерахуванні членських внесків обласній профспілці цей субрахунок дебетується.

7. субрахунок 667 «Розрахунки із працівниками за позиками банків» – на суми, утримані із заробітної плати працівників за зобов'язаннями на погашення позики, отриманої в установі банку згідно чинного законодавства. При перерахуванні сум з поточних (реєстраційних) рахунків цей субрахунок дебетується.

8. субрахунок 668 «Розрахунки за виконавчими документами та інші утриманням» – на суми, утримані із заробітної плати за виконавчими листами та іншими документами. При перерахуванні сум одержувачам цей субрахунок дебетується.

9. субрахунок 671 «Розрахунки з депонентами» – на суми депонованої заробітної плати.

Бухгалтерські записи на суми нарахованої заробітної плати й утримань із неї відображаються на підставі розрахунково-платіжної відомості по установі в меморіальному ордері.

У бюджетних установах, де складається кілька розрахунково-платіжних відомостей, а також в централізованих бухгалтеріях на підставі цих відомостей складається «Зведення розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендій», що є одночасно і меморіальним ордером із заробітної плати. Записи у даній формі систематизуються за відповідними кодами функціональної й економічної класифікації. До меморіального ордера додаються всі документи, які послужили підставою для нарахування заробітної плати. В умовах автоматизації обліку розрахунків з оплати праці меморіальний ордер ручним способом не складається. Дані, які містяться в ньому, узагальнюються в декількох вихідних документах. У машинограмі «Відомість із заробітної плати» приводиться кореспонденція субрахунку 661 з різними субрахунками.

Суми, нараховані й утримані за кодами економічної класифікації та установами, узагальнюються в машинограмі «Звіт за сумами розрахунково-платіжних відомостей». Даний звіт можна побудувати за формою оборотної відомості, де дебетовий оборот субрахунку 661 накопичує інформацію в розрізі відповідних кореспондуючих рахунків. Таким же способом формується й кредитовий оборот цього рахунку в розрізі кореспондуючих рахунків.

При обробці документів на ПК аванс за першу половину місяця відображається в машинограмі «Зведена відомість на аванс». Заробітна плата, нарахована штатному й позаштатному працівникам за видами оплати з угрупованням за статтями класифікації видатків, узагальнюється також у машинограмах «Відомість розподілу нарахованої заробітної плати та відпрацьованого часу по установі» і «Відомість розподілу нарахованої заробітної плати та відпрацьованого часу за категоріями персоналу».

Суми утримань за кожним видом узагальнюються в розрізі установ у відповідній вихідній таблиці. Підсумкові суми, нараховані й утримані за кожною окремою установою в розрізі видів оплати й утримань, відображаються в машинограмі «Зведена відомість за видами нарахувань і утримань».

Аналітичний облік по субрахунку 661 ведеться на картках-довідках, які відкриваються окремо на кожного працівника. У картках-довідках щомісяця реєструються дані про нараховану заробітну плату й утримання за видами. При автоматизованій обробці облікової інформації в картку-довідку щомісяця включається вихідна таблиця «Особовий листок». Одночасно друкується машинограма «Розрахунковий листок» того ж змісту. Також ведеться аналітичний облік розрахунків за іншими субрахунками рахунку 66 «Розрахунки з оплати праці».

Після закінчення кожного звітного періоду записи, зроблені в картках аналітичного обліку та у регістрах синтетичного обліку, повинні взаємно звірятися. У випадку виявлення можливих помилок розглянуті регістри дозволяють їх швидко усунути.