1.3.3. Классификация затрат на производство по экономическим элементам

В соответствии с п. 8 ПБУ 10/99 установлен единый перечень экономических элементов, формирующих затраты на производство всех предприятий вне зависимости от организационно-правовой формы:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация;

• прочие затраты.

Классификация затрат на производство по экономическим элементам представляет большой практический интерес, так как на ее основе составляется смета затрат на производство, где все затраты сгруппированы по элементам.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет:

• определить общую потребность предприятия в затратах живого и овеществленного труда на производство запланированного объема продукции;

• распределять все затраты по экономическому содержанию;

• устанавливать долю каждого элемента в общих затратах на производство;

• определять различные показатели себестоимости всего выпуска продукции;

• осуществлять функцию контроля и регулирования путем анализа и выявления резервов снижения затрат и определять мероприятия по их реализации.

Рассмотрим содержание экономических элементов затрат.

Материальные затраты. Основным нормативным документом, регулирующим состав, величину, метод оценки, способ учета, изготовления и приобретения материальных ресурсов, является ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

В состав элемента «материальные затраты» включаются:

• материальные затраты, используемые при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;

• материально-производственные запасы, предназначенные для продажи;

• материальные затраты, используемые для управленческих нужд.

В состав материальных затрат наряду со стоимостью материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, включаются также:

• стоимость полученных материалов, используемых в процессе производства продукции (услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемых на другие производственные хозяйственные нужды: проведение испытаний, контроля, содержания, ремонта и эксплуатации оборудования, зданий и пр.;

• стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами предприятия, не относящихся к основному виду деятельности: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке материалов, проведению испытаний для определения качества потребляемого сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, транспортные услуги сторонних организаций по перевозке грузов внутри предприятия до склада готовой продукции;

• приобретаемые со стороны топливо, энергия всех видов, расходуемые на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды.

Затраты на производство энергии, вырабатываемой самим предприятием, а также трансформацию и передачу покупной энергии до мест ее использования включают в соответствующие элементы затрат;

• потери от недостачи поступивших материалов в пределах норм естественной убыли.

Если до принятия ПБУ 5/01 такие материально-производственные запасы, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы со сроком службы до одного года и стоимостью менее 100 МРОТ, учитывались отдельно, и на них необходимо было начислять амортизацию, то в настоящее время все предметы, которые служат менее года, учитываются в составе материалов.

Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов.

Под возвратными отходами понимают остатки материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (услуг), утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного сырья и в силу этого используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по прямому назначению. Не относятся к возвратным отходам остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции. Не относится к отходам также попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается отраслевыми методическими рекомендациями. Возвратные отходы оцениваются:

• по пониженной цене исходного материального ресурса, если они могут быть использованы для основного производства, но с повышенными затратами для вспомогательного производства, изготовления предметов потребления или при реализации на сторону;

• по полной цене исходного материала, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.

Наряду со стоимостью материальных затрат, в этом элементе отражается плата за пользование природными ресурсами и плата, направляемая на восстановление и охрану природных ресурсов.

К материальным затратам относят также стоимость объектов основных средств, первоначальная оценка которых составляет не более 20 000 р. (ранее 10 000 р.) Это изменение внесено приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н и действует с 1 января 2006 г. Эти малоценные объекты, которые списываются на расходы, единовременно отражаются на счете 10 «Материалы». Оформлять операции с этим имуществом следует по первичным документам, предусмотренным не для основных средств, а для материально-производственных запасов, — по приходным ордерам и требованиям — накладной. В соответствии с приказом Минфина России № 147н, фирма должна обеспечивать контроль за этим малоценным имуществом даже после списания его на расходы. Для этого возможен его учет за балансом.

Вся информация о наличии движения материальных ресурсов сосредоточена в разделе II Плана счетов «Производственные запасы». Счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения данных о наличии движения сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и тому подобных ценностей. Материалы учитываются на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам.

При учете материалов по учетным ценам (плановая себестоимость приобретения, средние покупные цены и др.) разница между стоимостью материалов по этим ценам и фактической себестоимостью приобретения (заготовления) отражается на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов».

К счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета:

10-1 «Сырье и материалы»;

10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

10-3 «Топливо»;

10-4 «Тара и материалы»;

10-5 «Запасные части»;

10-6 «Прочие материалы»;

10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

10-8 «Строительные материалы»;

10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

В зависимости от принятой предприятием учетной политики поступление материалов может быть отражено с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Оприходование материалов, фактически поступивших на предприятие, отражается записью по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Если предприятие не использует указанные счета, то оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п. в зависимости от того, откуда поступили материальные ценности.

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или другими соответствующими счетами.

Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.п.).

Затраты на оплату труда. В этот элемент затрат на производство включается определенный по предприятию фонд оплаты труда как в денежном выражении, так и в неденежной форме. В соответствии с Трудовым кодексом доля заработной платы в неденежной форме не может превышать 20% общей суммы заработной платы. В фонд оплаты включаются компенсационные выплаты матерям, осуществляющим уход за ребенком до достижения им полутора лет.

В фонд оплаты входит также стоимость проезда к месту отдыха работников предприятия, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока. Расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет также включаются в фонд оплаты труда.

В себестоимость продукции не включаются следующие выплаты:

• премии, выплачиваемые из средств специального назначения и целевых поступлений;

• материальная помощь (в том числе безвозмездная), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий;

• оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков;

• надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию, дивиденды по акциям, доходы по облигациям;

• оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами;

• оплата путевок на лечение и отдых;

• ценовые разницы по продукции, предоставляемой работникам.

Фонд оплаты труда учитывается на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Отчисления на социальные нужды. Наряду с фондом оплаты труда, отчисления на социальные нужды обеспечивают возмещение затрат на воспроизводство живого труда. Поэтому они являются экономическим элементом затрат на производство продукции.

Начиная с 2001 г., отчисления на социальные нужды принимают форму единого социального налога. Этот налог заменил собой платежи во внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонды обязательного медицинского страхования. Единый социальный налог платят все предприятия, которые ранее осуществляли платежи во внебюджетные фонды. Величина налога зависит от налогооблагаемой базы и ставок налога. В налогооблагаемую базу включаются доходы, как в денежной, так и в натуральной форме, а также стоимость предоставляемых работникам материальных, социальных и иных благ. Стоимость этих благ исчисляется по рыночным ценам, включая НДС, акцизы и налог с продаж. Кроме того, в налоговую базу включаются дополнительные материальные выгоды:

• оплата работодателями коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения работников;

• взносы по большинству договоров добровольного страхования работников.

Таким образом, хотя исходным для расчета налогооблагаемой базы является фонд оплаты труда, но для указанных целей его величина возрастает, так как включаются и другие выплаты, формирующие доход работников.

Единый социальный налог уплачивается по установленным ставкам, которые могут носить регрессивный характер: чем больше база, тем меньше ставка.

Действующие ставки ЕСН, введенные с 2006 г., представлены в табл. 1. Итоговая основная ставка ЕСН осталась неизменной и составляет 26%, изменения касаются только распределения налога по бюджетам. Согласно закону №158-ФЗ, та часть ЕСН, которая зачисляется в фонд социального страхования России для выплат до 280 000 р., уменьшена с 3,2 до 2,9%. А часть социального налога, подлежащая зачислению в социальный фонд обязательного медицинского страхования, в свою очередь увеличивается с 0,8 до 1,1%. Ставка налога в региональные фонды составляет 2%.

Так, например, если в январе 2007 г. ООО «Вектор» выдал своим сотрудникам заработную плату в сумме 126 000 р., то бухгалтер начислил ЕСН и пенсионные взносы в размере:

• в ПФР-17 640 р. (126 000·14%);

• в федеральный бюджет — 7650 р. (126 000·20%);

• в ФСС России - 3654 р. (126 000·2,9%);

• в ФФОМС-1386 р. (126 000·1,1%);

• в ТФОМС-2520 р. (126 000·2%).

Таблица 1

Ставки единого социального налога, зачисляемого в ФСС и ФФОМС

Кроме того, законом № 158-ФЗ установлены ставки ЕСН для резидентов особых (технико-внедренческих) экономических зон. Для них предусмотрена только ставка налога, зачисляемого в федеральный бюджет. При выплате до 280 000 р. на каждого работника она составляет 14%.

С 1 января 2007 г. изменился порядок применения регрессивных ставок. Для организаций, работающих в сфере информационных технологий, действуют пониженные ставки. Они вправе применять регрессию, когда размер выплаты физическому лицу превысит 75 000, а не 280 000 руб. Для этого необходимо соблюсти ряд условий. К примеру, организация должна пройти государственную аккредитацию. Если хотя бы одно из условий не выполняется, то налог следует рассчитывать по общим ставкам.

Не начисляются взносы в Фонд социального страхования РФ по следующим выплатам:

• вознаграждение работнику, с которым заключен авторский договор;

• компенсация за неиспользованный отпуск;

• оплата жилья в командировке;

• дивиденды;

• плата за повышение квалификации¹.

В Пенсионный фонд РФ предприятия по-прежнему начисляют взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 2 марта 2002 г. № 184 страховые взносы предприятия начисляются на оплату труда работников. При этом не важно, работают они временно или постоянно, в штате или внештатно.

Тарифы взносов дифференцированы в зависимости от производственного профессионального риска. В этой связи все отрасли подразделены на классы профессионального риска, для каждого класса предусмотрен свой тариф. Предприятие платит взнос по тому тарифу, который установлен для ее основного вида деятельности. Страховые тарифы утверждаются каждый год. С 1 января 2002 г. вступило в силу постановление Правительства РФ от 26 декабря 2001 г. № 907 об изменениях Правил отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска.

Амортизация. В затратах на производство продукции наряду с вышеперечисленными элементами содержится и амортизация, т.е. часть стоимости амортизируемых объектов.

Объектами для начисления амортизации являются основные средства и нематериальные активы, а с 2006 г. — доходные вложения в материальные ценности.

Напомним, что к основным средствам относится имущество, которое служит более 12 месяцев, не предназначено для продажи, способно приносить доход и используется для производства продукции (работ, услуг) управленческих услуг.

Объектами для начисления амортизации выступают основные средства, находящиеся у предприятия на правах собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления. Кроме того, может быть и объект, полученный в лизинг, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Амортизация не начисляется по объектам:

• полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации;

• потребительские свойства которых с течением времени не изменяются: земельные участки и объекты природопользования;

• относящимся к музейным предметам и коллекциям;

• относящимся к фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экспонатам животного мира;

• продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям;

• основных средств стоимостью до 20 000 р. Стоимость этих объектов сразу включать в расходы;

• законсервированным и не используемым, которые предназначены для мобилизационной подготовки в соответствии с законодательством РФ.

В то же время с 1 января 2006 г. объекты жилищного фонда, которые раньше не подлежали амортизации, признаны амортизируемым имуществом приказом МФ РФ от 12.12.2005 г. № 147, и амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Новый порядок применяется только к объектам жилищного фонда, приобретенным после 31 декабря 2005 г. По старому имуществу сохраняется прежний порядок, по которому справочно следовало показывать износ объекта, отражаемый на забалансовом счете 010 «износ основных средств». К амортизируемому имуществу относятся также и объекты внутреннего благоустройства.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету. Начисляется амортизация в течение срока полезного использования объекта. Начисление амортизации приостанавливается на период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Прекращается начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания.

Сумма начисленной амортизации отражается в том отчетном периоде, к которому она относится и начисляется вне зависимости от результатов хозяйственной деятельности предприятия в отчетном году.

Вся информация об амортизации основных средств накапливается на кредите счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств, что обеспечивает возможность получения данных об амортизации, необходимых для управления предприятием.

Основным нормативным документом, регулирующим размер амортизационных отчислений, является Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01 в ред. приказов МФ РФ от 18.05.2002 г. № 45н, от 12.12.2005 г. № 147н).

Порядок определения размеров амортизационных отчислений применительно к бухгалтерскому и налоговому учетам будет раскрыт в соответствующих разделах пособия.

Нематериальные активы, как и основные средства, относятся к амортизируемым. В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности в ПБУ 14/2007 № 11н определены признаки отнесения активов к нематериальным:

• не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

• может быть идентифицирован (выделен, отделен) от другого имущества;

• предназначен для использования в производстве продукции (услуг) либо для управленческих нужд;

• приобретен с намерением использовать в течение длительного времени, т.е. периода продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организация не предполагает его последующую перепродажу;

• обладает способностью приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

• имеются надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительного права предприятия на результаты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и др.).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности, отвечающие всем перечисленным условиям:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

• исключительное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

• деловая репутация организации.

Организационные расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации, в настоящее время не признаются активами данного вида. Для сопоставимости организационные расходы, признанные ранее, следует исключить из нематериальных активов за минусом начисленной амортизации за счет учета нераспределенной прибыли.

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они не отделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

В настоящее время в качестве объекта нематериальных активов может быть признан сложный объект (кинофильм, театральное зрелище, представление).

Амортизация начисляется в течение всего срока полезного использования объекта ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы независимо от результатов деятельности в отчетном периоде.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в учете двояко. Традиционный способ заключается в учете величины амортизации на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Второй вариант предполагает уменьшение первоначальной стоимости объекта. В этом случае начисленные суммы амортизации списываются непосредственно с кредита счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

Применение одного из вариантов отражения амортизации производится в течение всего срока полезного использования объекта.

При использовании второго варианта путем уменьшения первоначальной стоимости после полного погашения ее величины данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете в условной оценке, принятой предприятием, с отнесением суммы оценки на финансовый результат.

Доходные вложения в материальные ценности признаются основными средствами с 2006 г. в соответствии с письмом МФ РФ от 14 февраля 2006 г. № 03-06-01-04/36. И на них начисляется амортизация. Если объекты изначально приобретены для сдачи в аренду, прокат или лизинг, и они отвечают необходимым требованиям: срок их полезного использования превышает 12 месяцев, а первоначальная стоимость — более 20 000 р., то такие объекты признаются амортизационным имуществом.

Состав прочих затрат. Этот элемент затрат, в отличие от рассмотренных выше, включает разные экономически неоднородные виды расходов, в том числе некоторые налоги, в частности, налог на имущество, земельный налог.

Что касается такого платежа, как земельный налог, то способ, которым фирма отражает в бухгалтерском учете платежи по земельному налогу, зависит от ее учетной политики. Наряду с включением их в себестоимость продукции, фирма может отражать величину этих расходов и в составе «прочих», не связанных с расходами по обычным видам деятельности. В первом случае налог показывают по дебету счетов учета затрат, во втором — по дебету счета 91 субсчета «прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «расходы по налогам и сборам».

Конкретный размер ставок определяют местные органы власти. Сумма самого налога складывается из стоимости земли, умноженной на ставку, которая не должна превышать:

• 0,3% кадастровой стоимости для сельскохозяйственных земель; участков, занятых жилищным фондом, объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ или жилищным строительством; земли, предоставляемые для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;

• 1,5% от кадастровой стоимости для всех остальных участков;

• авансовый платеж (составляет 1/4 общей суммы).

Заметим, что в налоговом учете налог на землю является прочими расходами, связанными с производством и реализацией продукции.

Кроме того, в этом элементе затрат находят отражение следующие виды затрат:

1. Затраты, предназначенные для частичного воспроизводства основных средств (проведения ремонтных работ). Неравномерность износа отдельных частей объекта основных фондов вызывает необходимость его возмещения, т.е. проведения комплекса работ по поддержанию его в работоспособном состоянии в течение всего срока полезного использования объекта: обслуживание, текущий, средний, а также капитальный ремонты.

Затраты, необходимые для проведения всех видов ремонтных работ, могут отражаться в себестоимости продукции двояко: первый способ — затраты, учтенные в соответствующих первичных документах, относятся на увеличение соответствующих элементов затрат: материальных, трудовых и т.д. В этом случае их величина отражается соответственно на счетах 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Второй способ заключается в создании резерва расходов на ремонт основных средств, что определено п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности². Величина такого резерва отражается по субсчету «Резерв расходов по ремонту основных средств» и счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

2. Затраты на сертификацию продукции. Оплата за обязательную и добровольную сертификацию продукции следует из правил по сертификации «Оплата работ и услуг»³. К расходам на сертификацию относятся:

• расходы по проведению испытаний;

• расходы на регистрацию декларации о соответствии;

• расходы по доставке образцов в лабораторию, их хранению, а также стоимость готовой продукции, которую использовали для испытаний и которую после них нельзя продать, и др.

Все затраты на сертификацию учитываются в составе расходов будущих периодов на счете 97. Затем, пока сертификация действует, эти расходы равными долями списываются на счета затрат.

3. Расходы по НИОКР. В бухгалтерском учете расходы по НИОКР принимаются при наличии следующих условий:

• сумма расхода может быть определена и подтверждена;

• имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки и т.п.);

• использование результатов для производственных и управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);

• использование результатов может быть продемонстрировано. В состав НИОКР включаются:

• стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ;

• затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

• отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

• стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

• амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;

• затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок, сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;

• общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;

• прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний.

Списание расходов по каждой работе НИОКР производится одним из следующих способов:

• линейный;

• пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Срок списания устанавливается предприятием самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования НИОКР, в течение которого фирма может получить экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок не может превышать срока деятельности организации.

В течение отчетного периода списание расходов по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности осуществляются равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.

Информация о расходах по НИОКР отражается в качестве вложений во внеоборотные активы.

В случае невыполнения одного из вышеперечисленных условий расходы по НИОКР не признаются таковыми и становятся прочими (внереализационными) расходами отчетного периода и списываются единовременно.

Такой же порядок списания принят и по расходам НИОКР, которые не дали положительного результата. Списать расходы можно в том же месяце, в котором разработки были завершены.

Если расходы по НИОКР были в предшествующих отчетных периодах признаны прочими, то они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующие периоды.

Документом, регулирующим определение и списание расходов на НИОКР, является положение по бухгалтерскому учету ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, анкетно-конструкторские и технологические работы».

Как отражаются аналогичные расходы для целей налогообложения, будет показано в специальном разделе.

4. Расходы по обязательному и добровольному страхованию работников и имущества. Затраты отражаются на тех же счетах, на которых отражаются и расходы на содержание имущества. Поэтому страховку объектов, используемых в производстве, отражают на счете 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» или 26 «Общехозяйственные расходы».

Страховые взносы по имуществу непроизводственного назначения отражаются на счете 91, субсчет «Прочие расходы».

Отражаются затраты по страхованию в том периоде, к которому они относятся вне зависимости от того, когда были перечислены средства страховой компании.

Так как в большинстве случаев предприятие уплачивает сразу весь страховой взнос, то сначала его нужно отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывать на будущие затраты равными долями в течение всего срока действия договора.

5. Расходы на получение лицензий на право заниматься каким-либо видом деятельности, так же как расходы по обязательному и добровольному страхованию, отражаются сначала на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списываются равномерно в течение отчетного периода, к которому они относятся, либо пропорционально объему выпущенной продукции.

6. Расходы по освоению природных ресурсов. К ним относятся расходы на:

• поиск и оценку месторождений, разведку полезных ископаемых, на приобретение геологической и другой информации;

• подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ, на устройство временных подъездных путей и дорог, хранение добываемых пород, полезных ископаемых и отходов;

• возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам в процессе строительства и эксплуатации объектов.

Эти затраты включаются в себестоимость в течение того периода, в котором предприятие планирует добывать полезные ископаемые.

7. Платежи за выбросы загрязняющих веществ.

Платить за загрязнение окружающей среды требует ст. 16 Федерального закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды». Порядок расчета утвержден постановлением Правительства РФ от 28 августа 1992 г. № 632. Согласно п.1 порядка, предприятия должны платить:

1. за выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников;

2. сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты;

3. размещение отходов;

4. другие виды вредного воздействия (шум, вибрация, электромагнитное и радиационное воздействие и т.п.).

Сейчас действуют базовые нормативы платы только по трем первым видам загрязнения окружающей среды. Они перечислены в постановлении Правительства от 12 июня 2003 г. № 344 (с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства от I июля 2005 г. № 410). С 2006 г. нормативы платы, утвержденные в 2003 г., применяются с коэффициентом 1,3, а нормативы, установленные в 2005 г., — с коэффициентом 1,08.

В то же время приказами Минприроды России № 313 и Минфина России № 143н от 22 ноября 2005 г. были отменены плановые платежи за загрязнение окружающей среды, которые организации должны были направлять в федеральный бюджет РФ в размере 10% не позднее 20-го числа последнего месяца квартала.

Плата за загрязнение окружающей среды является обязательной. Но до 2006 г. никаких санкций за ее невнесение не было. С 2006 г. за невнесение платы в установленные сроки должностные лица платят 3000 - 6000 руб., а организации 50 000 - 100 000 руб. Такие штрафы установлены в ст. 8.41 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Все экологические платежи следует перечислять не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом (приказ Ростехнадзора от 27 января 2006 г. № 49).

Заметим, что по Налоговому кодексу РФ за неперечисление платы оштрафовать фирму нельзя, так как плата за загрязнение окружающей среды не считается налогом (определение Конституционного Суда РФ от 10 декабря 2002 г. № 284-о).

Классификация затрат на производство по экономическим элементам дает возможность разработать смету затрат на производство всей продукции, а на ее основе — и определяющие виды себестоимости, себестоимость выпущенной продукции и реализованной.

Информация о затратах на производство и исчислении себестоимости продукции содержится в разделе III Плана счетов («Затраты на производство») на счетах 30—39.

За счет себестоимости предприятие может создавать различные резервы на предстоящие расходы и платежи в целях равномерного включения их величины в себестоимость продукции. К ним, кроме перечисленных, относятся:

• оплата предстоящих отпусков;

• выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

• выплаты вознаграждения по итогам работы за год;

• производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

• предстоящие расходы по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду, по договору проката;

• затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др.

Резервы предстоящих платежей отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». В условиях инфляции создание таких резервов позволяет предприятию снизить налог на прибыль в отчетном году.

Затраты предприятия, понесенные в отчетном году, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов» и подлежат включению в себестоимость продукции того периода, к которому они относятся.

Обобщенная информация о себестоимости выпущенной продукции (работах, услугах) находит отражение на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», по дебету которого отражается производственная себестоимость выпуска продукции, а по кредиту— плановая (нормативная).

С учетом расходов по сбыту и доведению продукции до потребителя, т.е. коммерческих расходов, величина которых отражается на счете 44 «Расходы на продажу», определяются затраты на производство и реализацию продукции, т.е. полная себестоимость реализованной продукции, величина которой отражается на счете 90 «Продажи».

В совокупности с аналитическим учетом эта информация является основанием для проведения анализа затрат на производство и реализацию продукции, выявления отклонений, разработки мер по снижению себестоимости продукции, т.е. реализации функции контроля и регулирования.