Тема 13 учет материально – производственных запасов План:

13.1. Понятие, оценка и классификация материалов.

13.2. Учет наличия и движения материалов.

13.3. Формирование фактической себестоимости.

13.4. Учет материалов пути

13.5. Аналитический учет материалов.

13.6. Отпуск материалов на сторону.

13.1. Для осуществления производственного процесса предприятиям необхо­димы материально-производственных ресурсы.

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, устанавливают (ПБУ 5/01) «Учет материально-производственных запасов» и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-произ­водственных запасов, утвержденные Приказом Министерства финан­сов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. № 119н.

В состав материально-производственных запасов входят следующие группы оборотных активов:

• материалы - часть МПЗ целиком потребляемая в производственном процессе и полностью переносящая свою стоимость на стоимость производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг);

• ИХП - часть МПЗ организации, используемая в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционно­го цикла, если он не превышает 12 месяцев;

• готовая продукция - часть МПЗ организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям дого­вора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством;

• товары - часть МПЗ организации, приобретенная или полученная от других юридических и физических лиц и предназначенная для про­дажи или перепродажи без дополнительной обработки.

К бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи;

- предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;

- используемых для управленческих нужд предприятия.

Единица бухгалтерского учета МПЗ выбирается организацией самостоятельно и утверждается в учетной политике. Единицей МПЗ может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.д. Учет МПЗ должен обеспечивать формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

13.2. Учет запасов, принадлежащих организации на правах собственно­сти (а также правах хозяйственного ведения и оперативного управ­ления), ведется на балансе в зависимости от их видов на следую­щих счетах:

07 «Оборудование к установке» - учитывается оборудование к установке до начала его монтажа;

10 «Материалы» - сырье, материалы, топливо, запчасти и про­чие материалы, которые предназначены для использования в про­изводстве продукции, работ и услуг;

11 «Животные на выращивании и откорме» - молодняк живот­ных, взрослые животные, находящиеся в откорме, птица, звери и др.;

43 «Готовая продукция» - готовая продукция, предназначен­ная для продажи;

41 «Товары» - товары, приобретенные организациями для про­дажи.

Бухгалтерский учет запасов, не принадлежащих организации, но по разным причинам находящихся у нее, ведется за балансом на следующих счетах:

002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответст­венное хранение»- учитываются запасы, по которым организа­ция отказалась от оплаты; которые нельзя по условиям договора использовать до их полной оплаты и на других законных основаниях;

003 «Материалы, принятые в переработку» - учитываются за­пасы, принятые на короткий период времени в переработку, как правило, в организациях, занятых переработкой сырья;

004 «Товары, принятые на комиссию» - учитываются запасы, принятые посреднической организацией для продажи на услови­ях торговой комиссии;

005 «Оборудование, принятое для монтажа» - учитывается оборудование, принятое строительной организацией от заказчи­ка для монтажа.

Учет материальных ценностей осуществляется на основе типовых форм первичной документации:

- приходного ордера (форма М-3, М-4);

- акта о приемке материалов (форма М-7);

- лимитно-заборной карты (форма М-8, М-8а, М-9, М-9а);

- тре­бований (форма М-12, М-13);

- накладной на отпуск материалов на сторону (форма М-14, М-15);

- карточки складского учета ма­териалов (форма М-17);

- ведомости учета остатков материалов на складе (форма М-20);

- сигнальной справки об отклонениях фактического остатка материалов от установленных норм запа­са (форма М-34).

Поступление материалов в организацию осуществляется:

• по договору купли-продажи, поставки, другим аналогичным договорам в соответствие с действующим законодательством;

• путем заготовления материалов силами организации;

• внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

• получения организацией безвозмездно (включая договор дарения).

Материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости их заготовления.

В зависимости от канала поступления материалов их фактическая себестоимость определяется по-разному;

1. При приобретении материалов за плату в фактически произве­денные расходы по приобретению включаются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщи­ку (продавцу);

• расходы по доставке;

• стоимость информационных и консультационных услуг, свя­занных с приобретением материалов;

• таможенные пошлины и иные платежи;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретени­ем материалов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организа­ции, через которую приобретены материалы;

• затраты по заготовке и доставке материалов до места их ис­пользования, включая расходы по страхованию. (Данные за­траты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материалов; затраты по содержанию заготовительно-складско­го подразделения; затраты за услуги транспорта по доставке материалов до места их использования, если они не включены в цену материалов, установленную договором; на­численные проценты по кредитам, предоставленным постав­щиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материалов проценты по заемным сред­ствам, если они привлечены для приобретения этих запасов);

• затраты по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продук­ции, выполнением работ и оказанием услуг;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов.

Для целей налогообложения прибыли стоимость материалов также определяется исходя из общей суммы затрат на их приобретение (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Но при этом нужно учитывать, что те расходы, для которых гл. 25 НК РФ установлен особый порядок признания, в стоимость материалов не включаются. К таким расходам относятся:

- проценты по заемным средствам;

- сверхнормативные командировочные расходы (в части суточных);

- расходы на страхование.

При наличии таких расходов стоимость материалов в бухгалтерском и налоговом учете различается, что является источником возникновения постоянных и временных разниц, подлежащих учету по правилам ПБУ 18/02.

2. При приобретении по договору мены: стоимость ценностей, пере­данных или подлежащих передаче предприятием. Стоимость уста­навливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятель­ствах обычно предприятие определяет стоимость аналогичных ценностей.

3. При вкладе в уставный капитал: денежная оценка, со­гласованная учредителями, если иное не предусмотрено законо­дательством Российской Федерации. При этом в фактическую себестоимость включаются также затраты организации по доставке материалов и доведению их до пригодного для использования состояния.

Поступление материалов в счет вклада в уставный капитал отражается проводками:

Дебет 75 - Кредит 80 - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Дебет 10 - Кредит 75 - отражено поступление материалов от учредителя.

Правила оценки имущества, в том числе и материалов, поступивших в счет вклада в уставный капитал, для целей налогообложения прибыли определены в ст. 277 НК РФ.

Общее правило таково: оценка поступившего имущества должна производиться на основании данных передающей стороны о стоимости этого имущества по данным ее налогового учета.

Особые правила оценки установлены для случаев, когда учредителем является физическое лицо или иностранная организация.

4. При поступлении материалов по договору дарения или безвозмез­дно: текущая рыночная стоимость на дату принятия материалов к бухгалтерскому учету.

В бухгалтерском учете такое поступление отражается следующими проводками.

Дебет 10 - Кредит 98/"Безвозмездные поступления" - отражена рыночная стоимость поступивших материалов;

Дебет 20 (26, других счетов) - Кредит 10 - материалы отпущены в производство;

Дебет 98/"Безвозмездные поступления" - Кредит 91 - признан доход в виде безвозмездно полученных материалов (в сумме, равной стоимости отпущенных в производство материалов).

Для целей налогообложения прибыли безвозмездно полученные материалы включаются в состав внереализационных доходов в том периоде, в котором они фактически были получены организацией (за исключением случаев, перечисленных в ст. 251 НК РФ).

При этом полученные материалы включаются в состав доходов по рыночной цене, но не ниже затрат на их производство (приобретение). Информация о сумме таких затрат должна быть предоставлена передающей стороной (п. 8 ст. 250 НК РФ).

13.3. В соответствие с ПБУ 5/ 01 «Учет материально – производственных запасов» материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Формирование фактической себестоимости может осуществляться следующими способами:

- фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счете 10 «Материалы»;

- фактическая себестоимость материалов формируется с использованием дополнительных счетов: 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов».

При использовании 1 способа все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении материалов, собираются по дебету счета 10.

При этом учете делаются проводки:

Дебет 10 Кредит 60 – отражена покупная стоимость материалов на основании накладной и счета-фактуры поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 (76) – учтен НДС по оприходованным материалам.

Аналитический учет по счету 10 организуется по отдельным наиме­нованиям материалов и местам их нахождения.

Рассмотренный способ формирования фактической себестоимости за­готовления материалов целесообразно использовать лишь предприяти­ям, у которых:

- небольшая номенклатура используемых материалов;

- небольшое количество поставок материалов за период;

- все данные для формирования фактической себестоимости матери­алов, как правило, поступают в бухгалтерию одновременно.

Суть второго способа состоит в том, что информация о фактической себестоимости материалов выявляется путем суммирования данных, отра­женных по дебету счета 10 «Материалы» и дебету счета 16 «Отклоне­ние в стоимости материалов». При этом по дебету счета 10 материалы учитываются по учетным ценам, а на счете 16 показывается разница между учетной ценой и фактической себестоимостью заготовления материалов. В качестве вспомогательного счета используется счет 15 «Заготовление и приобретение материалов».

Предприятиям предоставлено право самостоятельно устанавливать принципы формирования учетной цены. За учетную цену (по выбору предприятия) может быть принята, например, любая из следующих:

• цена поставщика;

• фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца;

• фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени. Любой выбранный метод должен быть закреплен в учетной поли­тике предприятия.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учетной цене проводкой:

Дебет 10 Кредит 15 - оприходованы материалы по учетным ценам.

Именно эта цена будет использоваться в дальнейшем для расчета себестоимости списания материала в производство по методу ФИФО или средней себестоимости.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счета 15. При этом в учете делаются проводки:

Дебет 15 Кредит 60 - отражена покупная стоимость материалов на основании счета-фактуры поставщика;

Дебет 15 Кредит 76 - отражены транспортные расходы по при­обретению материалов (на основании счета-фактуры транспортной орга­низации);

Дебет 15 Кредит 76 - отражены расходы по оплате услуг посред­нической организации по приобретению материалов (на основании счета-фактуры посредника);

Дебет 19 Кредит 60 (76) – учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической орга­низации);

Для оперативного учета важно, чтобы каждый вид расходов мог быть четко отнесен к конкретному виду и партии материалов. Поэтому ана­литический учет по счету 15 ведется по отдельным наименованиям материалов и местам их нахождения.

Таким образом, по дебету счета 15 формируется информация о фак­тической себестоимости материалов, а по кредиту - информация об их учетной цене.

В конце отчетного месяца остаток по счету 15 списывается на счет 16 «Отклонение в стоимости материалов», при этом в учете делаются проводки:

Дебет 15 Кредит 16 - списано превышение учетной цены МПЗ над их фактической себестоимостью (экономия);

Дебет 16 Кредит 15 - списано превышение фактической себесто­имости МПЗ над их учетной ценой (перерасход).

Сумма отклонений, отраженная на счете 16, списывается в конце отчетного месяца пропорционально стоимости материалов, отпущенных в производство, в учете делаются проводки:

Дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 10 - списаны материалы в производство;

Дебет 20, 23, 25, 26,2 9, 44 Кредит 16 - сторно - списана сумма отклонений в стоимости материалов (экономии);

Дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 16 - списана сумма откло­нений в стоимости материалов (перерасход) на затраты по производству продукции (работ, услуг).

Удобство рассмотренного метода состоит в том, что если аналити­ческий учет по счетам 10 и 15 ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.), то ана­литический учет по счету 16 ведется по группам материальных ценно­стей с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений. Такой порядок существенно упрощает расчеты.

В целях налогообложения прибыли списание материалов на расходы по учетным ценам с последующей корректировкой величины расходов на сумму отклонений учетных цен от фактической себестоимости не предусмотрено.

В результате бухгалтерский учет материалов с использованием счетов 15 и 16 может привести к расхождению данных бухгалтерского и налогового учета (особенно в случае использования упрощенных вариантов списания сумм отклонений).

13.4. Материалами в пути считаются поставки, по которым организация ак­цептовала (приняла к оплате) товарно-сопроводительные документы по­ставщика и право собственности на материальные ценности перешло к покупателю (но на склад покупателя материалы еще не поступили). К учету принимаются акцептованные документы независимо от того, оп­лачены они банком или нет.

В журнале-ордере № 6 указанные документы регистрируются в гра­фе «За неприбывший груз» и в графе «Акцепт».

По окончании месяца после строки «Итого поступило» фиксируется сумма стоимости материалов, оставшихся в пути на конец месяца, т.е. приходуется по группе материалов условно, без записи на склад. Ука­занная запись позволит включить материальные ценности в балансовые показатели (в связи с переходом права собственности на них к покупа­телю). Однако на начало следующего месяца расчеты по данной по­ставке не будут закончены (материалы не поступили).

По мере поступления указанных ценностей они приходуются скла­дом, а бухгалтерия, получив приходные ордера, регистрирует их в жур­нале-ордере № 6 по строке незаконченных расчетов на начало месяца: номер приходных документов склада, учетная стоимость поступивших ма­териалов, и на группу в сумме платежного документа. Вторичному ак­цепту данная поставка не подлежит.

По окончании месяца при закрытии журнала-ордера № 6 после стро­ки «Итого поступило» сумма документа будет сторнирована по группе материалов как отраженная дважды (в прошлом месяце - условно, в текущем - фактически). По мере оплаты акцептованного платежного документа расчеты с поставщиком по данной поставке будут закончены.

В процессе заготовления материально-производственных запасов могут иметь место ситуации, когда они поступают на предприятие без расчет­ных документов. Такие поставки принято называть неотфактурованны­ми. Излишки, выявленные в процессе приемки грузов, также рассматри­ваются как неотфактурованные поставки и показываются по отдельной строке журнала-ордера № 6.

Неотфактурованную поставку оформляют актом о приемке материа­лов, который составляет в двух экземплярах приемная комиссия. Один экземпляр акта с приложенными документами остается в бухгалтерии для ведения учета движения МПЗ, а второй передается поставщику в качестве извещения о неотфактурованной поставке.

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками, в том числе по неотфактурованным поставкам, используется счет 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками». Счет 60 кредитуется на стоимость полу­ченных МПЗ в корреспонденции с дебетом счета 15 или 10. Неотфак­турованные поставки приходуются по счетам учета МПЗ в зависимости от их назначения. При этом МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости. Однако предприятиям разрешается применять в аналити­ческом бухгалтерском учете и учетные цены, принятые в организации.

После оприходования неотфактурованной поставки порядок ее даль­нейшего учета зависит от сроков поступления расчетных документов.

Если расчетные документы получены от поставщика в том же месяце или в следующем, но до составления в бухгалтерии регистров по приходу МПЗ (отчет о движении МПЗ, сальдовая ведомость), то полученные цен­ности учитываются в местах хранения либо по договорной, либо по учетной цене, но в бухгалтерских регистрах цена этих МПЗ будет соот­ветствовать ценам, указанным в уже полученных расчетных документах поставщика.

Если расчетные документы получены уже после составления бухгалтерских регистров по приходу МПЗ, то учетная цена должна быть скорректирована с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком.

Если расчетные документы поступили в следующем году после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, то:

- учетная стоимость МПЗ не изменяется;

- уточняются расчеты с поставщиком, при этом разница между учетной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ должна быть списана в месяце, в котором поступили документы.

При этом уточнение стоимости МПЗ отражается следующим образом:

Дебет 60 Кредит 91- уменьшение;

Дебет 91 Кредит 60 - увеличение.

В любом случае сумма разницы учитывается как прибыль (убыток) прошлых лет, выявленный в отчетном году.

13.5. Существует несколько способов аналитического учета материалов в бухгалтерской службе: сортовой способ, способ учета по номенклатур­ным номерам, оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ.

Сортовой способ. Бухгалтерия открывает на каждый вид и сорт материалов карточки количественно-суммового учета, в которых на ос­новании первичных документов фиксируются операции поступления расхода материалов в натуральном (по количеству) и денежном выра­жении. Таким образом, аналитический учет в бухгалтерии дублирует склад­ской учет на карточках учета материалов. По окончании месяца и на дату инвентаризации в карточках подсчитывают итоги по приходу и расходу за месяц и определяют остатки материалов. По этим данным составля­ются оборотные ведомости аналитического учета, открываемые по мате­риально-ответственным лицам. Итоговые данные по всем оборотным ведомостям аналитического учета должны совпадать с оборотами и остатками на соответствующих синтетических счетах.

Способ аналитического учета по номенклатурным номерам подразумевает отказ от ведения карточек аналитического учета и осуще­ствление группировки первичных приходных и расходных документов по номенклатурным номерам. В конце месяца определяются итоговые дан­ные о поступлении и расходе каждого вида материалов и на их осно­вании составляются оборотные ведомости аналитического учета. Обо­ротные ведомости составляются в натуральном и стоимостном выраже­нии отдельно по каждому складу в разрезе соответствующих синтети­ческих счетов и субсчетов.

Оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ аналитиче­ского учета. При оперативно-бухгалтерском (сальдовом) способе ана­литического учета материалов в бухгалтерии ведется только в суммовом выражении. На складах материально-ответственные лица ведут количе­ственно-сортовой учет с использованием карточек учета материалов, которые заполняются согласно данным первичных документов по дви­жению материалов. Первичные документы поступают в бухгалтерию, и не реже одного раза в неделю работник бухгалтерии сверяет данные кар­точек учета материалов с данными первичных документов. Факт провер­ки карточек подтверждается подписью бухгалтера.

На первое число месяца и на день инвентаризации материально-ответственное лицо по данным карточек учета материалов подсчитывает количество поступивших и выбывших материалов и определяет остаток материалов. Данные об остатках материалов в разрезе номенклатурных номеров переносятся в Сальдовые ведомости, которые составляются по складам и по материально-ответственным лицам и показывают остат­ки материалов на складе без оборотов прихода и расхода. В сальдовой ведомости количественные данные об остатках материалов таксируются (количество материалов умножается на учетную цену) и выводятся сум­мовые итоги по отдельным учетным группам материалов и в целом по складу.

Первичные документы по движению материалов, поступившие в бух­галтерию, после их проверки и таксировки используют для составления суммовых оборотных ведомостей по каждому складу в отдельности. Данные оборотных ведомостей сверяют со стоимостными показателями сальдовой ведомости и с итогами записей в регистрах синтетического учета.

Оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ является наименее тру­доемким, так как в нем не дублируются количественные данные склад­ского учета ни в отдельных карточках аналитического учета, ни в обо­ротных ведомостях.

Основным регистром аналитического учета движения материалов яв­ляется Ведомость № 10 «Движение материальных ценностей (в денеж­ном выражении)».

Ведомость № 10 является основным учетным регистром, который по­зволяет осуществлять:

- контроль сохранности материалов по местам их хранения;

- учет поступления и остатков материалов в разрезе синтетических счетов и групп материалов (по учетным ценам или фактической себестоимости приобретения);

- учет фактической себестоимости окончательного расхода материалов.

Ведомость № 10 заполняется на основе производственных отчетов цехов, требований-накладных и ведомостей по движению материальных ценностей.

13.6. Отпуск материалов на сторону может производиться только при на­личии соответствующих договоров или соглашений.

Отпуск материальных ценностей хозяйствам своей организации, рас­положенным за пределами ее территории, или сторонним организациям оформляется накладной на отпуск материалов на сторону типовой ме­жотраслевой формы № М-15. Одна накладная может быть оформлена сразу на несколько наименований материальных ценностей, для чего на оборотной стороне формы № М-15 предусмотрено продолжение основ­ной таблицы.

При выбытии материалов их оценка производится организацией одним из следующих методов:

• по себестоимости каждой единицы;

• по средней себестоимости;

• по себестоимости первых по времени приобретения материалов (метод ФИФО);

• по себестоимости последних по времени приобретения материалов (метод ЛИФО). Согласно Приказу Минфина России от 26 марта 2007 г. N 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" данный способ перестает использоваться в бухгалтерском учете с 1 января 2008г.

Выбранный метод оценки материалов применяется в течение отчет­ного года и фиксируется в приказе об учетной политике организации. Причем для различных наименований материалов могут применяться разные методы оценки.

По мере отпуска материалов со складов (кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство:

Дебет 20, 23 Кредит 10.

Стоимость материалов, отпущенных для управленческих нужд, отно­сится на соответствующие счета учета этих расходов:

Дебет 25, 26 Кредит 10.

Стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам (подготовительные работы в сезонных производствах, горно-подготовительные работы, освоение новых предпри­ятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологий, рекультивация земель), зачисляется на дебет счета учета расходов буду­щих периодов:

Дебет 97 Кредит 10.

Стоимость материалов, израсходованных в связи со сбытом и про­дажей продукции (работ, услуг), зачисляется на счета учета расходов на продажу:

Дебет 44 Кредит 10.

Отпуск материалов на сторону может производиться только при наличии соответствующих договоров или соглашений.

Отпуск материальных ценностей хозяйствам своей организа­ции, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям оформляется накладной на отпуск материалов на сторону типовой межотраслевой формы № М-15. Одна накладная может быть оформлена сразу на несколько наименований матери­альных ценностей, для чего на оборотной стороне формы № М-15 предусмотрено продолжение основной таблицы.