10.5. Учет расчетов с участниками по взносам|вкладами| в уставный капитал

и распределение|распределения| прибыли

Прибыль - это показатель деятельности любого|какого-нибудь| предприятия, который|какой| не только определяет последующие перспективы его развития, но и является источником|родником,истоком| вознаграждения|награды| основателям|учредителям| (владельцам|собственникам|) этого предприятия за удачные вложения, полученной ими в виде дивидендов.

В отечественном законодательстве операции по|с| начислению и выплате дивидендов при отображении их в учете имеют свои особенности, которые|какие| определяются разнообразными|различными| факторами. Одним из таких факторов можно назвать статус самого основателя|учредителя|, а именно его принадлежность к|до| субъектам украинского или иностранного предпринимательства, гражданам Украины или иностранным подданным. В зависимости от этого статуса резидент Украины будет отображать в учете начисление и выплату дивидендов, согласно со ст. 1.9 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий": "Дивиденды - это платеж, который|какой| осуществляется юридическим лицом в пользу|корысти| владельцев|собственников| (доверенных лиц владельца|собственника|) корпоративных прав, эмитированных таким юридическим| лицом|личностью|, в связи с делением|распределением| части его прибыли".

В|до| дивиденды не включаются выплаты юридического лица, связанные|повязанные| с обратным| выкупом акций, частей|частей,долей| (паев), раньше|ранее| эмитированных таким юридическим лицом. В| бухгалтерском учете определение дивидендов дано в П(С)БУ 15 "Доход"- "Дивиденды - это часть чистой прибыли, распределенной между участниками в соответствии с|соответственно| частями|частями,долями| их участия в собственном капитале предприятия".

Срок|термин|, порядок деления|распределения| прибыли и выплаты дивидендов согласно со ст. 4 Закона Украины "О хозяйственных товариществах|" от 19.09.91г. № 1576 X11 должны быть предусмотренны уставом хозяйственного общества|товарищества|.

Выплата дивидендов осуществляется после проведения сборов основателей, на которых|каких| принимается решение о выплате части|части,доли| прибыли (дивидендов) основателям|. Решение должно быть зафиксировано протоколом сборов основателей.|учредителей| Дивиденды могут| выплачиваться денежными средствами, в|б| натуральной форме, а также акциями (частями, паями). Подпунктом 7.8.1 ст. 7, а также п. 13.7 ст. 13 Закона о налоге| на прибыль предусмотрено, что| дивиденды могут выплачиваться по результатам отчетного (налогового) периода. Под отчетным периодом в Законе о налоге на прибыль подразумевается| как отчетный (налоговый) год, так и отчетный (налоговый) квартал|. Из|с| этого вытекает, что предприятие - эмитент корпоративных прав имеет право| выплачивать дивиденды не только за год, но и за квартал. Это не касается| акционерных обществ|товариществ|, поскольку ст. 37 Закона о хозяйственных товариществах| определено, что они насчитывают|начисляют| дивиденды один раз в год по результатам|по результатам| календарного года.

Рассматривая общие вопросы относительно дивидендов, нужно остановиться на одном важном вопросе относительно|касательно| правомерности выплаты владельцу|собственнику| частного|приватного| предприятия части|части,доли| прибыли в виде дивидендов.

Законом Украины "О внесении изменений в некоторые|некие| законодательные акты Украины по вопросам налогообложения" от 02.03.2000 г. № 1523-111| были внесены изменения|смены| к|до| Закону о налоге на прибыль и решен вопрос относительно правомерности выплаты частным|приватным| предприятием дивидендов владельцу|собственнику| такого предприятия. Согласно новой редакции п. 1.8 Закона о налоге на прибыль, корпоративное право - это право собственности на уставный фонд (капитал) юридического лица или его часть|часть,долю| (пай), включая права на управление||, получение соответствующей части прибыли такого юридического лица, независимо от того, создано такое юридическое лицо в форме хозяйственного общества|товарищества|, предприятия, основанного на собственности одного юридического или физического лица, или в других организационно-правовых формах.

Выплата части|части,доли| прибыли частного|приватного| предприятия в интересах|в пользу,на пользу| своего владельца|собственника| согласно с Законом о налоге на| прибыль классифицируется как дивиденды.

Чтобы разобраться в налогообложении операции по|с| выплате дивидендов нерезидентам, следует выяснить, кто согласно положений Закона о налоге на прибыль может иметь статус нерезидента.

Со ст. 1.16 Закона о налоге на прибыль: "Нерезиденты - юридические лица и субъекты хозяйственной деятельности, которые|какие| не имеют статуса юридического лица (филиалы, представительства) с местонахождением за пределами Украины, которые|какие| созданы и осуществляют|свершают,совершают| свою деятельность в соответствии с|соответственно| законодательством другого государства". С|с| позиции Закона о налоге на прибыль к|до| нерезидентам могут принадлежать лишь|только| юридические лица и субъекты хозяйственной деятельности, которые|какие| не имеют статуса юридического лица. А иностранные граждане, то статус нерезидента согласно положения Закона о налоге на прибыль они не имеют. |итак|Специальные правила налогообложения дивидендов, выплачиваемых нерезидентам|, установлены п. 13.7 ст. 13 Закона о налоге на прибыль, не могут распространяться|шириться| на иностранных граждан.

Основные требования|востребования| Закона о налоге на прибыль, которые|какие| необходимо| выполнять| при осуществлении операций по|с| выплате дивидендов нерезидентам.

Относительно|касательно| источника|родника,истока| выплаты. В отличие от резидентов, которым|каким| дивиденды могут насчитываться|начисляться| независимо от того, была ли деятельность предприятия-эмитента| прибыльной (пп. 7.8.1 Закона о налоге на прибыль), для нерезидентов обязательным| условием начисления и выплаты дивидендов является наличие налоговой прибыли||, которая|какой| осталась у предприятия-эмитента после налогообложения.

Относительно|касательно| ставки налога на дивиденды. Сумма доходов нерезидентов, полученных в виде дивидендов, облагается налогом по ставке 15% от начисленной суммы выплаты за счет такой выплаты, если другое не предусмотрено нормами международных соглашений, которые вступоли в действие.|

Международными соглашениями могут быть определены другие ставки налога на прибыль, полученную нерезидентами. Согласно Конвенции между Украиной и Канадой об избежании двойного налогообложения и предупреждения уклонений от оплаты налогов относительно доходов и имущества определено, что налог, который|какой| взимается|производится| с|с| доходов в виде дивидендов, не должен превышать 5% общей суммы дивидендов, если право на эти дивиденды фактически имеет компания, которая|какая| контролирует не менее 20% уставного фонда компании, выплачивающей дивиденды. Во всех других случаях может применяться ставка в размере 15%.

Согласно п. 16.16 ст. 16 Закона о налоге на прибыль: "Внесенные в бюджет суммы налога, начисленные за отчетный период нарастающим итогом с начала года, засчитываются|зачисляются| в счет следующих платежей или возвращаются|поворачиваются| плательщику налога не позже 10 рабочих дней со дня получения письменного заявления плательщика налога".

Относительно|касательно| порядка уплаты налога на дивиденды. Уплата налога на дивиденды, выплачиваемые нерезидентам Украины, осуществляется до|до| или в момент выплаты дивидендов при их репатриации| за границу, но не позже момента уплаты налога по результатам|по результатам| налогового периода, в котором|каком| состоялось|произошло,отделалось| начисление таких дивидендов (абзац "а" п. 13.7 Закона о налоге на прибыль).

Относительно|касательно| отчетности. Предприятия, которые|какие| выплачивают дивиденды нерезидентам Украины, должны отдельно, относительно|касательно| каждого нерезидента, которому|какому| был выплачен доход, подавать|давать| отчет в налоговую инспекцию по месту своей регистрации не позже 25 числа месяца|луны|, следующего за отчетным кварталом, в порядке, утвержденном приказом ГПАУ от 16.01.98 г. № 28, с изменениями|сменами| и дополнениями. Сумма налога на дивиденды, начисленные на корпоративные права, эмитированные резидентами Украины, которые подлежат выплате нерезидентам, должна быть отображена в строке 46 декларации о прибыли предприятия и в приложении Р к декларации о прибыли предприятия.

Относительно|касательно| особенных условий. Согласно абзаца "у" п. 13.7 ст. 13 Закона о налоге на прибыль на нерезидентов, которые|какие| получают доходы в виде дивидендов, не распространяются|ширятся| правила, определенные пп. 7.8.1, а также такими подпунктами Закона о налоге на прибыль:

- подпунктом 7.8.2|каким| установлено, что| плательщик налога на прибыль, который|какая| выплачивает дивиденды своим акционерам (владельцам|собственникам|), обязан начислить и удержать|содержать| налог на дивиденды в размере 30%| начисленной суммы выплат за счет таких выплат;

- подпунктом 7.8.3|каким| установлено, что плательщик налога на прибыль эмитент корпоративных прав имеет право на уменьшение суммы начисленного налога на прибыль на сумму внесенного в бюджет налога на дивиденды;

- подпунктом 7.8.4 установлено|каким||, что в случае если суммы оплаченного налога надивиденды превышают суммуналоговыхобязательств предприятия-эмитента относительно^| налога на прибыль отчетного периода, разница|разность| переносится на уменьшение обязательств относительно|касательно| налога на прибыль такого предприятия в будущих налоговых периодах в порядке, предусмотренном ст. 6 Закона о налоге на прибыль;

- подпунктом 7.8.6. установлено, что юридические особы|, которые|какие| получают дивиденды, не включают их в состав валового дохода на условиях:

> если с выплаченных дивидендов удержано|содержать| 30% налога на дивиденды;

> если дивиденды, полученные нерезидентом в виде акций при условии, что такая выплата никак не изменила|сменила| пропорций (частей|частей,долей|) участия всех акционеров (владельцев|собственников|) в уставном фонде эмитента предприятия.

Главный|головным| вывод из вышеизложенного для предприятия-эмитента корпоративных прав - при выплате дивидендов в интересах|в пользу,на пользу| нерезидентов оно не имеет права на уменьшение обязательств относительно|касательно| налога на прибыль на сумму оплаченного налога на дивиденды. Среди подпунктов Закона о налоге на прибыль, положения которых|каких| не распространяются|ширятся| на нерезидентов,|какие| получающих доходы в виде дивидендов, не указаны пп. 7.8.5 в случае выплаты дивидендов в виде акций (частей|частей,долей|, паев), эмитированных предприятием, которое|какое| насчитывает|начисляет| дивиденды, на условиях, что| такая выплата никак не изменит|меняет| пропорций (частей|частей,долей|) участия всех акционеров (владельцев|собственников|) в уставном фонде предприятия-эмитента, налог на дивиденды не взимается|производится| даже в том случае, если среди участников общества|товарищества| есть нерезидент Украины.

Относительно|касательно| налогообложения дивидендов, выплачиваемых иностранным гражданам. Законом о хозяйственных обществах|товариществах| предусмотрено, что участниками и основателями|учредителями| общества|товарищества| могут быть также иностранные граждане, поэтому|оттого| возможны случаи выплаты дивидендов физическим лицам, которые|какие| не являются гражданами Украины. Физические лица, которые|какие| не являются гражданами Украины, согласно с определением "нерезидент", приведенням в п. 1.16 ст. 1 Закона о налоге на| прибыль, нерезидентами не являются. В связи с этим выплата дивидендов таким лицам|личностям| должна осуществляться согласно п. 7.8 ст. 7 Закона о налоге на прибыль, т.е. облагаться налогом по ставке 30%|, а не 15 %, как для нерезидентов - юридических лиц. Т.е. при выплате дивидендов физическим лицам, которые|какие| не являются гражданами Украины, предприятия - эмитенты корпоративных прав должны их облагать налогом, в том же порядке, как и при выплате дивидендов физическим и юридическим лицам - резидентам Украины. А это значит|означает|, что:

- для осуществления начисления и выплаты дивидендов иностранным гражданам предприятию-эмитенту необязательно придерживаться условий относительно наличия прибыли, рассчитанной согласно правилам налогового учета (который|какой| остался после налогообложения). Источником|родником,истоком| для начисления дивидендов в этом случае может стать чистая прибыль, рассчитанная в соответствии с|соответственно| правилами бухгалтерского учета;

- предприятие-эмитент корпоративных прав уменьшает сумму начисленного налога на прибыль на сумму внесенного в бюджет налога на дивиденды, в случае если сумма оплаченного налога на дивиденды превышает сумму налоговых обязательств предприятия-эмитента| относительно|касательно| налога на прибыль|| отчетного периода, разница|разность| переносится на уменьшение обязательств относительно|касательно| налога на прибыль такого предприятия в будущих налоговых периодах;

- налог на дивиденды платится|выплачивается| только в момент выплаты дивидендов, а не в момент начисления.

Бухгалтерский учет начисления и выплаты дивидендов. С 01.01.2000 г. все хозяйственные операции, в т.ч. начисление и выплата дивидендов, должны отображаться в бухгалтерском учете согласно национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета: П(С)БУ2 "Баланс"; П(С)БУ3 "Отчет о финансовых результатах"; П(С)БУ4 "Отчет о движении денежных средств", П(С)БУ6 "Исправление ошибок и изменения|смены| в финансовых отчетах"; П(С)БУ15 "Доход"; П(С)БУ16 "Затраты".

В соответствии с|соответственно| П(С)БУ2 в ст.590 "Текущие обязательства по расчетам с участниками" отображается задолженность предприятия| его участникам (основателям), связанная|повязанная| с распределением|распределением| прибыли, то есть с начислением дивидендов.

Выплаченную эмитентом сумму дивидендов необходимо отображать в строке 350 "Выплаченные дивиденды "Отчета о движении денежных средств" П(С)БУ4. Суммы выплаченных дивидендов указываются в строке 140 "Выплаты владельцам|собственникам| (дивиденды)" Отчета о собственном капитале П(С)БУ5 согласно с источниками|родниками,истоками| выплаты дивидендов.

Однако если решение о выплате дивидендов было принято после составления|складывания,сдачи| отчетности, то информацию о начисленных и выплаченных дивидендах необходимо раскрыть в примечаниях к|до| финансовой отчетности П(С)БУ6. Рассмотрев порядок отображения в финансовой отчетности начисления и выплаты дивидендов, перейдем к|до| отображению этих операций на счетах бухгалтерского учета согласно Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденным приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291 (далее - План счетов).

Для учета расчетов относительно|касательно| начисления и выплаты дивидендов Планом счетов| предусмотрен субсчет 671 "Расчеты по начисленным дивидендам" синтетического счета 67 "Расчеты с участниками". На субсчете 671 учитываются дивиденды, начисленные участникам собственных простых и привилегированных акций (частей|частей,долей| в уставном капитале) за счет прибыли или же других источников|родников,истоков|, предусмотренных уставными документами. По кредиту субсчета 671 "Расчеты по начисленным дивидендам" отображается увеличение задолженности предприятия перед основателями|учредителями| и участниками, по дебету - ее уменьшение (погашение), в т.ч. реинвестирование| дивидендов. Аналитический учет по этому счету должен вестись как в разрезе каждого основателя|учредителя|, так и по видам выплат.

Действие отображения начисления и уплаты налога на дивиденды используется| субсчет 641 "Расчеты по налогам". По кредиту этого субсчета показывают начисленный налог на дивиденды, по дебету - уплату налога. Часто взнос в уставный фонд нерезидентом основателя|учредителя| осуществляться путем перечисления валютных средств на счет предприятия. На практике на счете 46 "Неоплаченный капитал" удобно самостоятельно ввести следующие субсчета: 461 "Неоплаченный капитал основателей|учредителей| в национальной валюте Украины" и 462 "Неоплаченный капитал основателей|учредителей| в иностранной валюте". Введение|ввод| таких субсчетов счета 46 позволит|усложнений| разделить валютный| и гривневый| учет с возможностью начисления курсовых валютных разниц|разностей| на квартальные остатки|остачи| счета 462.

Необходимо производить перерасчет задолженности в иностранной валюте нерезидентов основателей|учредителей| по взносам в уставный фонд предприятия. Валютную разницу|разность| по остаткам|остачам| дебиторской задолженности в инвалюте нерезидентов основателей|учредителей| по взносам в уставный фонд предприятия необходимо рассчитывать в общем порядке. И эта валютная разница|разность| должна быть включена в объект налогообложения на общих основаниях|основаниях|.

На практике на счете 671 "Расчеты по начисленным дивидендам" удобно самостоятельно ввести непредвиденные субсчета второго уровня: 6711 "Расчеты с основателями-резидентами Украины в национальной валюте Украины" и 6712 "Расчеты с основателями-нерезидентами Украины в инвалюте". Введение|ввод| этих субсчетов позволит разделить валютный и гривневый| учет с возможностью начисления курсовых валютных разниц|разностей|.