1. Положения комментируемой статьи направлены на обеспечение реализации такого основного принципа аудита, как независимость.

В пункте 1 комментируемой статьи перечислены случаи, когда возникает зависимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов от аудируемых лиц и соответственно аудит осуществляться не может:

подпункт 1 - непосредственная зависимость аудитора от аудируемого лица - аудитор является учредителем (участником) аудируемого лица, его руководителем, бухгалтером или иным лицом, несущим ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

подпункт 2 - опосредованная через близкое родство зависимость аудитора от аудируемого лица - аудитор является близким родственником (родителем, супругом, братом, сестрой, сыном, дочерью, а также братом, сестрой, родителем или сыном или дочерью супруга) одного из указанных в подп. 1 лиц аудируемого лица (учредителя (участника) аудируемого лица, его руководителя, бухгалтера или иного лица, несущего ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности);

подпункт 3 - непосредственная зависимость аудиторской организации от аудируемого лица - руководитель или иное должностное лицо аудиторской организации является учредителем (участником) аудируемого лица, его должностным лицом, бухгалтером или иным лицом, несущим ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

подпункт 4 - опосредованная через близкое родство зависимость аудиторской организации от аудируемого лица - руководитель или иное должностное лицо аудиторской организации является близким родственником (родителем, супругом, братом, сестрой, сыном, дочерью, а также братом, сестрой, родителем или сыном или дочерью супруга) одного из указанных в подп. 3 лиц аудируемого лица (учредителя (участника) аудируемого лица, его должностного лица, бухгалтера или иного лица, несущего ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности);

подпункт 5 - зависимость аудиторской организации от аудируемого лица, опосредованная:

участием организации или индивидуального предпринимателя, являющихся аудируемыми лицами, в аудиторской организации;

участием аудиторской организации в организации, являющейся аудируемым лицом;

участием аудиторской организации в организации, чьи дочерняя организация, филиал или представительство являются аудируемым лицом;

наличием общих учредителей (участников) аудиторской организации и организации, являющейся аудируемым лицом;

подпункт 6 - зависимость аудиторской организации или индивидуального аудитора от результатов аудиторской проверки вследствие того, что эта аудиторская организация или индивидуальный аудитор оказывали аудируемому лицу в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 16 комментируемого Закона несоблюдение требований комментируемой статьи является одним из оснований для аннулирования квалификационного аттестата аудитора (см. комментарий к ст. 16 Закона).

2. Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 5 Закона), в соответствии с п. 2 ст. 779 ГК РФ к договорам оказания аудиторских услуг применяются правила гл. 39 "Возмездное оказание услуг" части второй Гражданского кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В соответствии с общим правилом, закрепленным в п. 1 ст. 424 ГК РФ, исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В изъятие из приведенного положения в п. 2 комментируемой статьи установлено, что порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.

Как установлено в ст. 168 ГК РФ, сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения. Таким образом, в силу ст. 168 ГК РФ несоответствие договора оказания аудиторских услуг требованию, изложенному в п. 2 комментируемой статьи, означает ничтожность такого договора.

Согласно п. 1 ст. 166 ГК РФ ничтожной сделкой является сделка, которая недействительна независимо от признания ее таковой судом. В соответствии с п. 2 ст. 166 ГК РФ требование о применении последствий недействительности ничтожной сделки может быть предъявлено любым заинтересованным лицом. Суд вправе применить такие последствия по собственной инициативе.

В статье 167 ГК РФ содержатся следующие общие положения о последствиях недействительности сделки:

недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения (п. 1);

при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) - возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом (п. 2);

если из содержания оспоримой сделки вытекает, что она может быть лишь прекращена на будущее время, суд, признавая сделку недействительной, прекращает ее действие на будущее время (п. 3).

Учитывая то, что в п. 2 комментируемой статьи требование установлено только в отношении порядка выплаты и размера денежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам за проведение аудита и оказание сопутствующих ему услуг, возможно применение ст. 180 ГК РФ, согласно которой недействительность части сделки не влечет недействительности прочих ее частей, если можно предположить, что сделка была бы совершена и без включения недействительной ее части.

3. В комментарии к ст. 1 Закона говорилось о том, что согласно п. 3 Правила (стандарта) N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" независимость является одним из этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении своих профессиональных обязанностей.

Выше также говорилось (см. комментарий к ст. 3 Закона) о том, что в соответствии с п. п. 15 и 16 Кодекса этики аудиторов России (далее в настоящем пункте - Кодекс) независимость является одним из фундаментальных принципов, которые обязан соблюдать аудитор для достижения профессиональных целей.

В пункте 16.2 Кодекса установлено, что при предоставлении профессиональных услуг аудитор должен быть независим от аудируемых лиц и от третьих лиц.

Принципу независимости посвящена ст. 8 Кодекса "Независимость". Следует отметить, что согласно п. 17 Кодекса цели и фундаментальные принципы Кодекса носят общий характер и не направлены на решение этических проблем, стоящих перед аудитором в каждом конкретном случае. Однако Кодекс, как также указано в п. 17, содержит рекомендации по практическому достижению целей и соблюдению фундаментальных принципов в ряде типичных ситуаций, встречающихся в аудиторской практике.

Статья 8 Кодекса содержит общие положения, а также положения, распределенные по следующим разделам:

меры предосторожности;

период выполнения задания;

угроза независимости.