2. Калькулирование себестоимости продукции

Калькулирование себестоимости означает расчет полных затрат на производство и реализацию продукции по статьям затрат. С 1996 года предприятиям РФ и собственникам (ИП, ИЧП) разрешено самостоятельно формировать перечень калькуляционных статей затрат при вычислении себестоимости, и применять удобные для себя методы фактического учета затрат и калькулирования. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции – это совокупность способов регистрации, сводки и обобщения в учетных документах данных о затратах на производство продукции, исчисления ее себестоимости по всей продукции в целом, по видам и единицам продукции. Чаще всего применяются следующие методы учета и калькулирования фактической себестоимости продукции:

• нормативный;

• попередельный;

• позаказный

• прямого счета (простой);

• расчетно-аналитический.

Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции широко распространен, применяется на средних и крупных предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности с серийным производством. Он основан на составлении нормативной калькуляции по действующим на начало отчетного периода нормам, и последующем выявлении отклонений от этих норм в течение производственного цикла изготовления изделий. При этом методе фактическая себестоимость продукции определяется путем прибавления (вычитания) к нормативной себестоимости доли отклонений от норм по каждой статье.

Фактическая себестоимость = нормативная себестоимость отклонение фактических затрат от нормативныхизменение размера норм,

определяющих нормативную себестоимость продукции в отчетном периоде.

Основные достоинства нормативного метода:

• возможность контроля над затратами путем составления нормативных калькуляций;

• возможность контроля затрат путем сравнения их фактических значений с нормами;

• возможность выявления и анализа мест, причин и виновников отклонений фактических затрат от норм;

• возможность принять оперативные меры в процессе производства.

К недостаткам этого метода относят увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ.

Попередельный метод применяется в химической, металлургической отраслях промышленности, в ряде отраслей лесной и пищевой промышленности, а также в производствах с комплексным использованием сырья. Под переделом понимается совокупность технологических операций по выработке промежуточного продукта, который является полуфабрикатом для производства продукции на последующих стадиях (переделах) производственного процесса. При этом методе достаточно сложно организовать аналитический калькуляционный учет издержек производства по объектам.

Позаказный метод. По этому методу учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. Объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее установленное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость продукции, изготовляемой по заказу, определяется после его выполнения путем деления суммы затрат по заказу на количество изготовленной по этому заказу продукции. При позаказном методе затраты участков, цехов учитываются по отдельным статьям калькуляции, а затраты сырья, материалов, топлива, энергии – по отдельным группам. Разделив сумму по каждой статье калькуляции заказа на количество выпускаемых изделий, получают постатейную сумму затрат на одно изделие. Позаказный метод удобен при наличии мелкосерийного производства (судостроение, изготовление мебели на заказ), выполнении ремонтных работ и т.д.

Метод прямого счета (простой) калькуляции используют в условиях массового (поточного) производства однородной продукции. Себестоимость единицы продукции в данном случае определяется делением совокупных затрат отчетного периода (С полн.) на количество произведенной продукции. Поскольку количество монопродуктовых производств в промышленности небольшое, то и метод в этой области имеет незначительное распространение. Он удобен при расчетах себестоимости несложных производств, реализуемых субъектами малого бизнеса.

Расчетно-аналитический метод является модификацией метода прямого счета себестоимости. В применении удобен на малых и средних предприятиях с достаточно широкой номенклатурой производства. Метод сочетает в себе формирование переменных затрат C var. прямым счетом по нормам расхода ресурсов на каждый i-вид продукции и распределение накопленной суммы постоянных затрат C const. на себестоимость конкретного i-вид продукции пропорционально некоторой базе, принятой за основу самим предприятием.

Последовательность и база калькулирования фактической себестоимости продукции, рекомендуемые для расчетно-аналитического метода.

Шаг.1. За отчетный календарный период (месяц, квартал) по первичным документам и сметам подсчитываем сумму затрат по каждой статье калькуляции.

1.1. Методом прямого счета собираются затраты по калькуляционным статьям:

Статья 1 - «Сырье, материалы» фактические израсходованные уменьшаются на величину возвратных отходов и стоимость основных сырья и материалов, содержащихся в незавершенном производстве отчетного периода.

Статья 2 «Топливо, энергия, ГСМ на технологические нужды» учитываются по стоимости фактического натурального расхода.

Статья 3 «Основная и дополнительная зарплата производственных рабочих» формируется за один календарный месяц по документам (накладные, наряды, расчетные ведомости по зарплате, и т.д.) как сумма всех фактических начислений по оплате труда по обычным видам деятельности (производство i-вида продукции, работ, услуг). Разбивается на тарифную часть, доплаты и дополнительную заработную плату. Тарифная часть четко нормирована на i-вид продукции, и является C var., а вот доплаты, дополнительная зарплата производственных рабочих и отчисления на страховые выплаты по условиям формирования – это C const. Но правила распределения, рассмотренные ниже, делают их зависимыми прямо пропорционально от объемов производства и превращают в C var.

Сумма доплат, как составная часть основной зарплаты, распределяется на i-вид продукции пропорционально тарифной части оплаты труда, которая начислена на выпущенный объем i-продукции.

Дополнительная заработная плата распределяется на конкретный i-вид продукции пропорционально начисленной на нее основной зарплате (тарифная часть плюс доплаты).

Статья 4 «Отчисления на страховые выплаты» распределяются на i-вид продукции пропорционально сумме основной и дополнительной заработной платы.

Статья 9 «Потери от брака технологические» входят в состав переменных затрат прямым счетом.

1.2. Оставшаяся часть затрат C const., принадлежащая сразу нескольким видам продукции, распределяется на конкретный i-вид продукции следующим образом:

Статья 5 «Освоение и подготовка производства», Статья 6 «Содержание и эксплуатация оборудования». Распределение этих масс затрат (как 100%) производят согласно заранее фиксированному отдельно по каждой статье проценту на i-вид продукции.

Статья 7 «Общепроизводственные затраты», Статья 8 «Общехозяйственные затраты», Статья 10 «Прочие производственные затраты» делятся на части, приходящиеся на i-вид продукции, пропорционально сумме: основная и дополнительная заработная плата плюс содержание и эксплуатация оборудования.

Статья 11 «Коммерческие затраты». По возможности эти затраты списывают в себестоимость i-вида продукции методом прямого счета, если это сделать невозможно – тогда коммерческие затраты распределяются пропорционально производственной себестоимости i-вида продукции.

Шаг.2.

2.1. Суммируем переменные и распределенные постоянные затраты и получаем: фактическая производственная себестоимость (Спроизв.i) всего объема производства готовой продукции (работ, услуг) и полная фактическая себестоимость (С полн.i).

2.2. Определяем фактическую производственную себестоимость единицы i-вида готовой продукции (Спроизв.едi) как отношение фактической производственной себестоимости всего объема i-вида готовой продукции к объему производства i-вида готовой продукции.

Спроизв. едi = Спроизв.i/Vпр.i, где (1)

Vпр.i - объем производства i-вида продукции, выраженный в натуральных единицах измерения. На основе фактической производственной себестоимости единицы рассчитывается стоимость того объема продукции, который передается на склад для хранения и проведения складских операций.

2.3. Определяем полную фактическую себестоимость единицы i-вида готовой продукции (Сполн.едi) как отношение полной фактической себестоимости всего объема i-вида готовой продукции к объему производства i-вида готовой продукции.

С полн. едi = С полн.i/Vпр.i (2).

При применении расчетно-аналитического метода получаем, что фактическая полная себестоимость единицы i-вида продукции и производственная себестоимость единицы i-вида продукции всегда являются функциями от ее объема производства.

Шаг.3. Формируем расходы по объему реализации продукции (Сполн.реал.i). Основанием для этого являются правила бухгалтерского учета по списанию себестоимости продукции в расходы по реализации. Они учитывают затраты образованные не только в отчетном периоде, но и затраты предшествующих периодов в виде производственной себестоимости i-вида продукции «замороженной» на складе.

Сполн.реал.i = Спроизв.i*Vреал.i + Ском.i, где (3)

Vреал.i - объем реализации продукции в отчетном периоде, выраженный в натуральных единицах измерения;

Ском.i - коммерческие затраты, распределенные на i-вид готовой продукции в отчетном периоде.

Расчетно-аналитический метод с успехом может быть применен и для процесса планирования всех видов себестоимости.

Альтернативным методом подсчета затрат является метод direct costing, и он начал применяться в РФ при расчетах затрат и результатов с 1996 г. В отличие от общепринятой схемы учета по полной себестоимости, в системе direct costing содержатся два финансовых показателя - маржинальный доход и операционная прибыль. Маржинальный доход – это разница между выручкой от реализации и переменными затратами, т.е. суммой прямых и переменной частью косвенных затрат.

При этом методе постоянные расходы в расчет себестоимости продукции не включают, а списывают непосредственно на уменьшение прибыли предприятия. Direct costing заостряет внимание руководителей предприятия на изменениях маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по отдельным видам продукции (работ, услуг). Полученная разница между ценой реализации и суммой переменных затрат не затушевывается в результате списания доли постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий. Использование метода direct costing на предприятии расширяет аналитические возможности учета и анализа, создавая следующие преимущества:

• выявляется продукция с большей прибыльностью для расширения ее выпуска;

• проводится эффективная ценовая политика, появляется возможность использовать демпинг в конкурентной борьбе - продажа по заниженным ценам, минимальное значение которых не должно быть меньше общей суммы переменных затрат по продукту;

• представляется возможным контролировать изменение прибыли, вследствие изменения переменных расходов, цены реализации и структуры выпускаемой продукции;

• создаются условия для оперативного контроля над величиной постоянных расходов, так как при учете по полной себестоимости часть нераспределенной суммы косвенных расходов переходит из одного периода в другой и поэтому контроль над ними ослабевает.

Порядок расчета маржинального дохода и операционной прибыли следующий:

Доход от реализации - Переменные затраты = Маржинальный доход-

- Постоянные затраты = Операционная прибыль.

Переменные затраты (Cvar.i) списываются на реализацию пропорционально объему реализации продукции (4):

Cvar.реал i = Cvar.i/Vпр.i *Vреал.i, где (4)

Cvar.i – сумма переменных затрат, сформированная по всему объему производства i-вида продукции. Затраты постоянные Cconst.i списываются на реализацию в полном объеме в том периоде, когда были произведены.

Пример 1. За отчетный месяц по предприятию, выпускающему продукцию вида А и В, известны объемы их производства и реализации, фактические суммы затрат по статьям, правила распределения комплексных статей. Рассчитать расходы по реализованной продукцию вида А и В расчетно-аналитическим методом и методом direct costing.

Решение:

1. Расчетно-аналитический метод.

Продукция А Продукция В

1. Объем производства продукции, шт. 360 217

2. Объем реализации продукции, шт. 320 217

3. Израсходовано материалов всего по фактической

себестоимости, тыс. руб. 204,0 163,0

4. Списано материалов на незавершенное

производство, тыс. руб. 43,1 31,2

5. Возвратные отходы, тыс. руб. 8,0 0

6. Итого списано материалов в себестоимость, тыс. руб. 152,9 131,8

7. Топливо, энергия на технологические нужды тыс. руб. 57,0 55,0

8. Тарифная зарплата основных рабочих тыс. руб. 142,2 176,7

- процент доплат за работу ночью -26,0 % 36,97 45,94

- районный коэффициент - 30% 53,75 66,79

9. Итого основная зарплата тыс. руб. 232,92 289,43

10. Дополнительная зарплата рабочих с районным

коэффициентом всего по предприятию 126,8 тыс. руб. 56,54 70,26

11. Отчисления на страховые выплаты 30,2% 87,42 108,63

12. Расходы по содержанию оборудования предприятия

всего 51,7 тыс. руб., из них А - 30%, В - 70% 15,51 36,19

13. Потери от брака, тыс. руб. 4,0 0

14.Затраты на освоение производства по предприятию

- всего 26,8 тыс. руб., из них: А - 40%, В - 60% 10,72 16,08

15. Общепроизводственные расходы предприятия

- всего 35 тыс. руб. 15,23 19,77

16. Общехозяйственные расходы предприятия

- всего 49 тыс. руб. 21,32 27,68

17. Итого производственная себестоимость 653,56 746,93

18. Коммерческие расходы предприятия

- всего 63 тыс. руб. 29,40 33,6

19. Всего полная себестоимость

произведенной продукции, тыс. руб. 682,96 780,53

20.Производственная себестоимость единицы

продукции, тыс. руб. 1,815 3,442

21. Полная себестоимость единицы произведенной

продукции, тыс. руб. 1,897 3,597

22. Полная себестоимость реализованной

продукции (расходы всего), тыс. руб. 610,20 780,53

23. Полная себестоимость единицы реализованной

продукции (расходы на единицу), тыс. руб. 1,91 3,597

24. Стоимость продукции в запасах на складе 72,76 0