3. Понятие и содержание управленческого учета
Многочисленные определения в основном отражают функции управленческого учета в процессе управления организацией, варьируя терминологией, количеством перечислений действий учета, отличий от финансового, расстановкой акцентов.
А. Чмель в «Англо-русском словаре бухгалтерских терминов» дает такое определение: «Управленческий учет (а также учет затрат) - деятельность, связанная с подготовкой информации для руководства предприятия; существенную часть управленческого учета составляют учет и анализ затрат (себестоимости)». Оно во многом соотносится с определением Р.Х. Паркера в бухгалтерском толковом словаре: «Управленческий учет - это та часть учета, которая связана в основном с внутренней отчетностью для менеджеров предприятия. Он ориентирован более на контроль и принятие управленческих решений, нежели на счетоведенческий аспект бухгалтерского учета. Он относительно свободен от давления обязательств законодательства и бухгалтерских стандартов. Он может быть противопоставлен финансовому учету».
Б. Нидлз и др. считают, что управленческий учет охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего пользования руководству. Управленческий учет расширяет финансовый учет и применяется прежде всего при внутренних операциях фирмы. Его цель - обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных целей.
Ч.Т. Хорнгрен и Дж. Фостер определяют управленческий учет как идентификацию, измерение, сбор, систематизацию, анализ, разложение, интерпретацию и передачу информации, необходимой для управления какими-либо объектами.
Аналогичное мнение у российских авторов, в частности у А.Д. Шеремета: «Управленческий учет - подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций».
Акцентируют внимание на интеграции элементов учета, планирования, анализа и С.А. Николаева, Т.П. Карпова и др. По мнению С. А. Николаевой, управленческий учет «представляет собой систему учета, планирования контроля, анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе, необходимом для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия». Т.П. Карпова считает, что «управленческий учет - это интегрированная система учета затрат и доходов, нормирования, планирования контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия».
Как видно из приведенных определений, прослеживается два основных подхода: I) управленческий учет определяется как интегрированная система, включающая функции традиционного бухгалтерского учета (наблюдение, измерение, фиксацию, систематизацию и отражение на счетах), экономического анализа и планирования; 2) управленческий учет рассматривается как составная часть традиционного бухгалтерского учета. Являясь сторонниками второго подхода, считаем, что управленческий учет - информационная система, обеспечивающая сбор, измерение, систематизацию, анализ и передачу данных, необходимых для управления подразделениями предприятий и систематических или проблемных, оперативных, тактических и стратегических управленческих решений.
Можно выделить подходы к построению системы управленческого учета, в частности, маржинальный, функциональный, бихевиористический, калькуляционный. Наибольшей популярностью в мире пользуется маржинальный подход, основывающийся на делении затрат на переменные непостоянные.
В России преобладает калькуляционный подход, согласно которому управленческий учет - это учет затрат и калькулирование себестоимости продукции с незначительными добавлениями из других областей экономики. Так, в образовательном стандарте для высшей школы управленческий учет разбит на бухгалтерский управленческий учет и управленческий анализ; в публикациях встречаются предложения по обособлению управленческого бухгалтерского учета и управленческого анализа; на предприятиях складывается практика переименования производственных групп бухгалтерии в управленческую бухгалтерию. В противоположность этому классическая система управленческого учета предусматривает, что информация рождается и интерпретируется «в одних руках». «Калькулирование» - это только один из блоков системы управленческого учета. Другими возможными ее составляющими являются: бюджетирование и анализ гибких бюджетов; подготовка информации для проблемных групп стратегических, тактических и оперативных решений; создание информационного обеспечения эффективного управления подразделениями организации; внутренний аудит и др.
Представляем мнения разных экономистов о соотношении «управленческого учета» и «учета затрат». Точки зрения, различающей производственный и управленческий учет, придерживаются К. Друри, С.А. Стуков и др.
К. Друри считает, что в системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости готовой продукции, и это отвечает требованиям внешней отчетности, в то время как задачей управленческого учета является подготовка соответствующей финансовой информации для должностных лиц внутри предприятия, которая необходима им для принятия правильных решений, планирования, контроля и регулирования.
С.А. Стуков полагает, что, хотя производственный учет служит важнейшей составной частью системы управления деятельностью предприятий, присваивать ему название «управленческий» было бы неправомерно. Участки учета, относимые к финансовой бухгалтерии, являются не менее важными с точки зрения получения необходимых данных, их анализа и принятия на их основе управленческих решений.
Распространена точка зрения, по сути, объединяющая эти понятия с некоторым разграничением в области охвата объектов учета. Обычно считается, что понятие производственного учета уже, чем управленческого. Так, В.Б. Ивашкевич и С.Н. Зайцев отмечают, что управленческий учет - это прежде всего производственный учет. Ч.Т. Хорнгрен и Дж. Фостер практически не делают различий между ними. Управленческий учет, по их мнению, - это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами. Главная цель производственного учета - это калькулирование себестоимости продукции и услуг. Его информация используется менеджерами для установления продажных цен, оценки запасов, исчисления прибыли. Если смотреть с таких позиций, то можно сказать, что производственный учет - это управленческий учет плюс часть финансового учета.
Я.В.Соколов, рассматривая историю развития учета от истоков до наших дней отметил, что «в целом учет затрат стал рассматриваться как составная часть управленческого учета».
Управленческий учет
Рисунок 1.2.- Место калькулирования в бухгалтерском учете
CIMA понимает под учетом затрат часть управленческого учета, которая исчисляет плановые задания (бюджеты), стандартные затраты и фактические затраты по операциям, процессам, подразделениям или продуктам и проводит анализ отклонений. Э. Майер и Р. Манн считают, что управленческая бухгалтерия на первое место ставит причинно - следственную связь. Все виды затрат группируются таким образом, чтобы четко была видна зависимость величины расходов от определенных решений или разработок и тем самым создавалась возможность принять правильное решение по управлению затратами.
Считаем, что калькулирование является составной частью (но, подчеркиваем, лишь одним из составляющих элементов) системы управленческого учета (см. рис. 1.2). Это в основном та область, которая соединяет информационные поля финансового и управленческого учета.
Также сюда можно отнести обсуждение соотношения финансового и управленческого; управленческого и производственного учета.
С.А. Стуков отмечает, что по большому счету весь бухгалтерский учет, представляя собой важнейшую функцию управления, является управленческим, однако в англоязычной литературе управленческим стали называть тот раздел бухгалтерского учета, который связан с отражением и контролем издержек производства. Данное высказывание и возьмем в качестве отправной точки для обсуждения.
Во-первых, анализируя современное состояние информационного обеспечения управления предприятием в России, можно отметить, что система финансовой отчетности запаздывает с поставкой информации для принятия решений менеджерами. Так, ежедневный баланс составляют только банки. Кроме того, учет затрат, являющийся ключевым в западных системах управленческого учета, в России обеспечивает управление чаще всего только в части, совпадающей с финансовым учетом. Так, обследование практики работы предприятий машиностроения, электротехнической, светотехнической и пищевой промышленности показало, что учет затрат и калькулирование себестоимости продукции не только полностью подчинены требованиям финансового учета, но и зачастую основываются на нормативных документах, регулирующих налогообложение. Причем, даже если бывшей калькуляционной группе бухгалтерии дается название «группа управленческого учета», функции практически не меняются. Как следствие, производственная себестоимость, рассчитанная с учетом требований нормативных актов, используется не только при составлении финансовой и налоговой отчетности, но и для принятия решений. Мы не говорим, что производственные и коммерческие затраты, исчисленные в интересах финансового учета, полностью нерелевантны для управления. Они удовлетворяют анализ финансового состояния и сопоставление с другими предприятиями, но искажают индивидуальную себестоимость продукции, могут стать причиной неправильной ценовой, ассортиментной политики.
Примеры подведения управленческого учета под финансовый есть и в публикациях. Например, существует мнение, что в связи с построением учетной политики на основе альтернативных вариантов, появляется возможность распространения на предприятиях управленческого учета. Это относится в основном к возможности отнесения части затрат к группе периодических: отклонений фактической себестоимости готовой продукции от нормативной, общехозяйственных расходов. Как мы уже отмечали ранее, даже возник прецедент «вульгарного» термина «директ-костинг» в финансовом учете. Эти попытки можно расцепить по-разному. С одной стороны, системный подход, обозначенный в предыдущем параграфе, требует нахождения максимального количества точек соприкосновения трех учетных систем. Именно через механизм учетной политики это возможно в части взаимосвязи управленческого и финансового учета. Но нельзя же концентрировать общественное мнение только на этом, причем значительно искажая понятия и затушевывая цели использования информации. Мы опять возвращаемся к «директ-костингу», когда, кроме искажения, полученного в результате подхода с точки зрения финансового учета, еще и смещается цель. На первое место выступает эффект влияния на величину финансовых результатов, а не обеспечение маржинального подхода. Причем и за рубежом экономисты негативно относятся к попыткам максимального совмещения управленческого учета с финансовым. Так, Н. Johnson и R. Kaplan связывают этот процесс с падением роли управленческого учета.
В начале мы привели точку зрения С.А. Стукова, теперь представим противоположную. Так, CIMA проводит различие между финансовым и производственным учетом (рассматривается как часть управленческого): «Финансовый учет и учет затрат на практике отражают одни и те же данные о доходах и расходах, но каждая из них устанавливает способы и приемы отражения». Считаем, что здесь четко определена ниша обеих систем: каждая из них независимо от того, что объекты могут совпадать, для достижения своих целей, основываясь на своих принципах, использует свои методы. «Разные затраты для разных целей» - лозунг управленческого учета - можно применить и для сравнения его с финансовым.
Производственный учет призван следить за издержками, их отклонениями и выявлять резервы.
Основным направлением производственного учета является учет издержек по:
• видам деятельности, работ и услуг;
• местам их возникновения и центрам ответственности;
носителям затрат.
Бухгалтерский управленческий учет включает в себя производственный учет, часть финансового учета (по составлению отчетов о затратах на производство продукции), часть налогового учета (по составлению формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках).
В области управленческого учета также должна формироваться учетная политика. Она включает методический и организационно - технический раздел. В методическом разделе выбираются методы оценки активов, ведения управленческого учета в целях составления управленческого (планового) баланса и подготовки информации для групп управленческих решений. Методы учетной политики в управленческом и финансовом учете могут не совпадать. Например, в финансовом учете запланировано формирование полной себестоимости продукта, в управленческом - формирование сокращенной себестоимости, включающей переменные затраты.
В организационно-техническом разделе должны быть определены организационная структура службы, занимающихся управленческим учетом, финансовая структура организации для осуществления бюджетного управления (на основе центров финансовой ответственности); разработаны стандарты документооборота и др.
Исследование теоретических проблем налогового, финансового и управленческого учета предполагает реализацию системного подхода, предусматривающего единое организационное, информационное и методическое обеспечение.
Обосновав целесообразность и необходимость функционирования обособленных учетных систем (налогового, финансового и управленческого учета), следует определить их взаимосвязь и эффективность функционирования. Формирование информации в нескольких учетных системах вызывает ряд проблем: взаимосвязи информационных потоков, создание оптимальных пакетов показателей в интегрированной учетной системе, разработка переходных таблиц и др.
Например, для построения алгоритма образования и изменения информации во взаимосвязанных учетных системах требуется: сопоставить учетные системы с целью обнаружения общих и отличительных принципов, методов и объектов учета; проанализировать технологию формирования показателей в отдельных системах; классифицировать показатели (общие, специфические; по пользователям и целям) для отдельных учетных систем; выявить общую информационную базу; исследовать показатели различных систем с целью выявления адекватных; сформулировать алгоритмы расчета показателей, относящихся к различным системам учета; изучить возможность преобразования показателей одних систем в показатели других; разработать информационную модель расчета показателей.
При проведении работ по интеграции учетных систем, разработке четных политик нужно помнить, что учетная система является наиболее полной и достоверной информационной системой практически каждой организации. В ней должны создаваться данные для:
1) формирования стратегических долгосрочных планов (информация для решения вопросов инвестирования в материальные и нематериальные активы; освоения производства новой продукции, новых рынков сбыта, др.);
2) решения по размещению ресурсов, ценообразованию (данные о рентабельности продукции, работ и услуг, брендов, поставщиков, каналов распределения и т.д.);
3) бюджетирования и контроля затрат и активов;
4) мотивации (данные, полученные в результате сравнения фактических и бюджетных показателей, др.);
5) составления бухгалтерской и налоговой отчетности.
Таким образом, финансовый учет охватывает информацию, которая используется не только для внутреннего управления, но и сообщается контрагентам (сторонним пользователем).
Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах самой организации. Частью общей сферы управленческого учета является производственный учет, под которым понимают учет издержек производства и анализ данных об экономии или перерасходе по сравнению с данными за предыдущие периоды, прогнозами и стандартами. Основная цель управленческого учета обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных показателей. Таким образом, управленческий учет служит для:
предоставления необходимой информации администрации для управления производством и принятия решений на перспективу;
исчисления фактической себестоимости продукции (работ и услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет;
определения финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям.
Организация управленческого учета – внутреннее дело, администрация организации сама решает, как классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности, каким образом внести учет фактических либо плановых (нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат.
Управленческий учет – это подсистема учета, которая в рамках одной организации обеспечивает управленческий аппарат информацией, необходимой для планирования, прогнозирования, нормирования, лимитирования, собственно управления и проведения анализа результатов деятельности организации в целом и ее структурных подразделений в частности.
Объектами бухгалтерского управленческого учета являются издержки предприятия и его структурных подразделений (центров ответственности), результаты хозяйственной деятельности предприятия и центров ответственности, внутреннее ценообразования, бюджетирование, контроль, внутренняя отчетность. Сегментный учет - это система сбора отражения и обобщения информации о деятельности структурных подразделений.
Предмет бухгалтерского управленческого учета – это производственная деятельность организации и ее структурных подразделений (центров ответственности).
Центр ответственности в бухгалтерском управленческом учете понимают структурные подразделения организации, во главе которых стоит менеджер контролирующий затраты, доходы и средства инвестируемые в это подразделение. Структурные подразделения могут обладать юридической самостоятельностью или входить в состав организации без предоставления юридической самостоятельности.
- Министерство образования и науки Российской Федерации фгбоу впо «Сибирский государственный технологический университет»
- Бухгалтерский управленческий учет
- Красноярск 2011
- СоДержание
- Раздел 1. Введение в управленческий учет……………………….9
- Раздел 2. Системы учета затрат…………………………………..93
- Раздел 3. Калькулирование себестоимости продукции............133
- 3.Калькулирование себестоимости продукции
- Раздел 1. Введение в управленческий учет
- 2. Место управленческого учета в учетной информационной системе организации. Взаимосвязь видов учета
- 3. Понятие и содержание управленческого учета
- 4. Детализация структуры организации
- 2. Центр доходов
- 3. Центр прибыли
- 4. Центр инвестиций и инноваций
- 5.Принципы, функции, цели, задачи управленческого учета
- 1) Обеспечение всех уровней управления данными, необходимыми для принятия управленческих решений по планированию и контролю;
- 2) Выработка информации, служащей средством коммуникации внутри предприятия.
- Вопросы для контроля
- Лекция 2. Концепции, терминология, классификации издержек
- 2.Классификация затрат для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли
- 3.Классификация затрат для принятия решений и планирования
- 4. Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках
- 5.Классификация затрат для контроля и регулирования деятельности центров ответственности
- 6. Группировка затрат на производство по месту их возникновения, носителям и видам расходов
- 7. Затраты на качество продукции
- Состав затрат на обеспечение качества
- Вопросы для контроля
- Лекция 3. Модели организации учета издержек в финансовом и управленческом учета
- Затраты
- 2. Составление смет на предприятии
- 3.Бюджетирование
- Статические бюджеты
- Сметное планирование
- Расчет точки безубыточности и ее анализ
- Финансовый анализ и маркетинговый план
- Анализ условий безубыточности при обосновании инвестиционных проектов
- 4.Классификация, выбор и проектирование систем учета и контроля затрат
- Функции управления Элементы управленческого цикла
- Методы учета затрат
- В текущем планировании затрат
- Вопросы для контроля
- Раздел 2 Системы учета затрат
- 2. Содержание системы «стандарт-кост»
- 1. В зависимости от принимаемого в расчет уровня цен:
- Вопросы для контроля
- Лекция 2. Содержание и особенности системы «директ-костинг»
- Содержание системы «директ-костинг»
- Вопросы для контроля
- Лекция 3 Содержание и особенности системы полного фактического учета затрат
- 2.Порядок полного фактического учета затрат на производство
- Вопросы для контроля
- Раздел 3. Калькулирование себестоимости продукции
- Калькуляция
- 2.Распределение затрат по местам возникновения
- 3. Калькулирование по коэффициентам эквивалентности
- 4.Калькулирование себестоимости попутной продукции
- 5. Классификация методов калькулирования
- Вопросы для контроля
- Лекция 2. Методы калькулирования
- Заказ №1
- 2. Попередельный метод
- Передел а
- Передел с
- Реализация
- 3.Попроцессный метод
- Пооперационный метод
- Механизм «ав-костинга»
- 5. Калькулирование себестоимости методом jit- «точно в срок»
- Традиционный метод
- Метод «точно в срок»
- Калькулирование по последней операции
- Вопросы для контроля
- Лекция 3. Учет затрат вспомогательных производств
- Калькулирование себестоимости работ ремонтно-механического цеха
- Калькулирование себестоимости продукции энергетических цехов
- Калькулирование себестоимости услуг транспортных цехов
- Вопросы для контроля
- Лекция 4 Состав, учет и распределение накладных расходов
- 1. Расходы по управлению предприятием.
- 2.Распределение накладных расходов
- Вопросы для контроля
- 2.Применение системы «директ-костинг» в управленческом учете
- 3.Учет и управленческие решения
- 4.Управленческие решения
- 1.Принятие или отклонение спецзаказа.
- 2.Назначение цены продукции.
- 4.Замена или ремонт оборудования
- 5.Анализ доходности и структуры бизнеса
- Вопросы для контроля
- Библиографический список
- 3.1. Нормативная литература
- 3.2. Основная литература
- 3.3.Дополнительная литература:
- Интернет-ресурсы: