Основные и накладные Одноэлементные и комплексные Прямые и косвенные

Текущие и единовременные

Производственные и внепроизводствен-ные

Производительные и непроизводитель­ные

Планируемые и непланируемые Нормируемые и ненормируемые

Затраты предшествующего периода, отчетного периода, будущих пери

229

По отношению к себестоимости продукции затраты делят на включаемыне включаемые в себестоимость продукции.

Себестоимость выпущенной продукции определяют прибавлен^ ем к стоимости незавершенного производства на начало отчетного периода затрат отчетного периода и вычитанием из полученной сум­мы затрат стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода. Следовательно, к включаемым в себестоимость продукции затратам относят стоимость незавершенного производства на начало периода и те затраты отчетного периода, которые непосред­ственно относятся на выпущенную продукцию.

Не включаются в себестоимость выпущенной продукции сто­имость незавершенного производства на конец отчетного периода, затраты, не относящиеся непосредственно к производству выпущен­ной продукции (например, затраты на приобретение неизрасходован­ных в производстве материалов) и часть расходов будущих периодов.

К незавершенному производству относят затраты на незакончен­ную производством продукцию.

Например, в строительной организации затраты на возведение фундамента, стен здания и выполнение других работ вплоть до окон­чания строительства объекта считаются незавершенным производ­ством.

По экономическому содержанию расходы группируют по элемен­там затрат и по статьям калькуляции.

Как уже отмечалось, в соответствии с ПБУ 10/99 расходы орга­низации по обычным видам деятельности группируют по следующим элементам затрат:

1) материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных от­ходов);

2) затраты на оплату труда;

3) отчисления на социальные нужды;

4) амортизация;

5) прочие затраты (почтово-телеграфные, телефонные, команди­ровочные и др.).

Полученные по элементам расходов данные необходимы для оп­ределения финансового результата по обычным видам деятельности за отчетный период, разработки бизнес-планов, определения объема закупок материальных ресурсов, фонда оплаты труда и суммы амор­тизационных отчислений, организации контроля за расходами, исчис­ления показателей эффективности использования ресурсов (материалоемкости, трудоемкости и др.) и ряда других показателей.

Следует отметить, что при учете расходов по их элементам не вы­деляют расходы на законченную производством продукцию (работы, услуги) и незавершенное производство.

НК РФ предусматривает выделение не пяти, а четырех элемен­тов расходов:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) сумма начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Статьи калькуляции - это установленная организацией совокуп­ность затрат для исчисления себестоимости всей продукции (работ, услуг) или ее отдельных видов.

Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях и проек­ту методических рекомендаций по учету затрат на производство про­дукции, работ, услуг рекомендуют следующую группировку расходов по статьям калькуляции:

1) «Сырье и материалы»;

2) «Возвратные отходы» (вычитаются);

3) «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услу­ги производственного характера сторонних организаций»;

4) «Топливо и энергия на технологические цели»;

5) «Затраты на оплату труда работников, непосредственно уча­ствующих в процессе производства продукции, выполнении работ, оказании услуг»;

6) «Отчисления на социальные нужды»;

7) «Расходы на подготовку и освоение производства»;

8) «Общепроизводственные расходы»;

9) «Общехозяйственные расходы»;

10) «Потери от брака»;

11) «Прочие производственные расходы»;

12) «Расходы на продажу».

Итог первых 11 статей образует производственную себестоимость продукции, а итог всех 12 статей - себестоимость проданной (реали­зованной) продукции.

Организации могут вносить изменения в приведенную номенкла­туру статей затрат на производство с учетом особенностей техники, технологии и организации производства.

По экономической роли в процессе производства затраты делятся на основные и накладные.

Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства: затраты на сырье, основ­ные и вспомогательные материалы, зарплата производственных ра­бочих, отчисления на социальные нужды и другие расходы, кроме общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслужи­ванием производства и управлением им. Они состоят из общепроизводственных и общехозяйственных расходов

По составу (однородности) различают одноэлементные и комплексные расходы.

Одноэлементными называются расходы, состоящие из одного элемента - заработная плата, амортизация и др.; комплексными - расхо­ды, состоящие из нескольких элементов, например общепроизводственные и общехозяйственные расходы, в состав которых входят за­работная плата соответствующего персонала, амортизация зданий ц другие одноэлементные расходы.

По способу включения в себестоимость продукции затраты де­лятся на прямые и косвенные.

Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть непосредственно отнесены на его себестои­мость: сырье и основные материалы, основная зарплата производ­ственных рабочих, потери от брака и др.

Косвенные затраты не могут быть отнесены прямо на себестои­мость отдельных видов продукции и распределяются косвенно (ус­ловно): общепроизводственные и общехозяйственные расходы, часть расходов на продажу и др. Деление затрат на прямые и косвенные за­висит от отраслевых особенностей, организации производства, при­нятого метода калькулирования себестоимости продукции.

Например в угольной промышленности, где вырабатывается лишь один вид продукции, все затраты являются прямыми.

Нередко основные расходы отождествляют с прямыми, а наклад­ные - с косвенными. Накладные расходы действительно распределяют между объектами учета затрат и калькулирования косвенным способом. Вместе с тем значительная часть основных расходов также распределя­ется по соответствующим объектам косвенным способом: основная часть вспомогательных материалов, дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды и др. В ряде производств даже сырье и основные материалы распределяются по объектам учета и калькулирования косвенным способом - пропорцио­нально нормам расхода сырья и материалов, рецептурным нормам и т.п.

Способы распределения косвенных расходов зависят от вида рас­пределяемых расходов, технологической особенности производства продукции и других факторов.

Например, отчисления в единый социальный налог распределя­ют по объектам пропорциональной оплаты труда работников; обще­производственные и общехозяйственные расходы распределяются между объектами различными способами - пропорционально опла­те труда работников, плановым и сметным затратам и др.

Следует отметить, что, несмотря на близость названий некоторых статей в группировках по элементам затрат и статьям калькуляции, их содержание существенно различается.

232

Например, по статье калькуляции «Сырье и материалы» отражают стоимость израсходованных материальных ресурсов не только по­купных (как в группировке по элементам затрат), но и собственного производства. Кроме того, по этой статье отражают стоимость толь­ко тех материалов, расход которых непосредственно связан с произ­водством продукции (работ, услуг). Стоимость материалов, израсхо­дованных на управленческие нужды и при продаже продукции, от­ражается по статьям калькуляции «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Расходы на продажу».

В зависимости от периодичности возникновения затраты де­лятся на текущие и единовременные. К текущим относятся затраты, имеющие частую периодичность (например, расход сырья и матери­алов), к единовременным (однократным) - расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, связанные с пуском но­вых производств и др. Единовременные расходы часто называют дис­креционными затратами.

По участию в процессе производства различают производствен­ные и внепроизводственные затраты (расходы периода).

Производственные затраты непосредственно связаны с производ­ством продукции, выполнением работ и оказанием услуг и включа­ются в их себестоимость (материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления в единый социальный налог, потери от брака, об­щепроизводственные расходы и др.).

Внепроизводственные затраты (расходы периода) непосредствен­но не связаны с производством продукции, выполнением работ и ока­занием услуг и не включаются в производственную себестоимость. Они списываются на уменьшение прибыли от продажи продукции (на счет 90 «Продажи»). К расходам периода относят расходы по прода­же продукции (коммерческие расходы).

Значительная часть расходов на продажу прямо относится на се­бестоимость проданной продукции (упаковочные и тарные материа­лы, транспортные расходы и др.). Часть расходов на продажу распре­деляется между видами проданной продукции косвенным способом пропорционально производственной себестоимости, стоимости про­данной продукции и т.п.

Общехозяйственные расходы могут включаться в производствен­ную себестоимость продукции (работ, услуг) или относиться к рас­ходам периода в зависимости от принятого в организации порядка их списания. Если в учетной политике предусмотрено исчисление пол­ной производственной себестоимости продукции, то общехозяйствен­ные расходы списываются на счета учета затрат на производство, т.е. включаются в состав производственных расходов. При исчислении неполной производственной себестоимости продукции общехозяй-

233

ственные расходы относят к расходам периода и списывают на счет 90 «Продажи».

По эффективности различают производительные и непроизводи­тельные затраты. Производительными считаются затраты на производ­ство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные расходы являются следствием недостатков в технологии и организации производства - по­тери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных работ и др.

Производительные затраты планируются, поэтому они называются планируемыми в бизнес-плане. Непроизводительные затраты, как пра­вило, не планируются, поэтому их считают непланируемыми.

По возможности нормирования затраты делятся на нормируе­мые (которые поддаются нормированию и включаются в норматив­ную базу организации - материальные затраты, основная заработная плата производственных рабочих и др.) и ненормируемые (затраты, по которым нормы не устанавливаются, - потери от простоев, опла­та сверхурочных работ и др.).

Деление затрат на нормируемые и ненормируемые предусмотре­но также НК РФ для целей налогообложения.

К нормируемым расходам для целей налогообложения относят ко­мандировочные и представительские расходы; суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных законодательством; зат­раты на компенсацию за использование для служебных поездок лич­ных легковых автомобилей; плата государственному или частному нотариусу за нотариальное оформление в пределах установленных тарифов; часть расходов на рекламу. Все остальные расходы органи­заций для целей налогообложения являются ненормируемыми.

Нормируемые для целей налогообложения затраты включаются в себестоимость продукции, принимаемой для налогообложения при­были, в пределах установленных норм и нормативов. Для целей уче­та они принимаются в фактически произведенных затратах.

По временным периодам осуществления различают затраты пред­шествующих периодов, отчетного периода и будущих периодов.

Затраты предшествующих отчетных периодов представлены в незавершенном производстве (по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производ­ства и хозяйства»). При исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) к стоимости незавершенного производства, на начало месяца прибавляют затраты отчетного периода и из совокупной величины вычитают стоимость незавершенного производства на конец месяца.

Затраты отчетного периода - это расходы, осуществляемые в отчетном периоде. Основная их часть включается в себестоимость продукции.

234

расходы будущих периодов - это затраты, произведенные в отчет­ном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

Основную часть расходов будущих периодов в организациях со­ставляют расходы на подготовку и освоение производства. Кроме того, к расходам будущих периодов относят расходы по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности (когда не создается ремонтный фонд), расходы, относимые частично на будущие перио­ды и др.