5.2. Методи оцінки біологічних активів

У П(с)БО 30 “Біологічні активи”, зазначено, що для оцінки біологічних активів необхідно використовувати справедливу вартість, але це суперечить чинному законодавству. Зокрема в Законі України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” зазначено, що пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання - принцип історичної (фактичної) собівартості.

Зараз біологічні активи, додаткові біологічні активи і сільськогосподарську продукцію необхідно оцінювати при їх первісному визнанні за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Визначення справедливої вартості біологічних активів і сільськогосподарської продукції ґрунтується на цінах активного ринку. При визначенні справедливої вартості враховувати різні типи продукції: продукцію, яка реалізується на ринку відразу (овочі, молоко); продукцію, яка потребує доробки (зернові); продукцію, яка буде реалізована в подальшому, через кілька місяців чи навіть років (приріст живої маси тварин); продукцію, яка не має зовнішнього збуту.

Крім цього, необхідно також розрахувати очікувані витрати на місці продажу. Але п. 5.1 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів передбачено, що до витрат на місці продажу включається тільки частина витрат на збут, які безпосередньо пов’язані з продажем біологічних активів та сільськогосподарської продукції на активному ринку, зокрема комісійні винагороди продавцям, брокерам, а також непрямі податки, що сплачуються при реалізації цих активів. Транспортні та інші витрати на збут до витрат на місці продажу не відносяться.

Разом з тим, П(С)БО ЗО «Біологічні активи» і методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку біологічних активів передбачено застосовувати і первісну вартість. Це стосується довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічні насадження) і тваринництва (продуктивні і робочі тварини), справедливу вартість яких достовірно визначити неможливо. Але при цьому слід пам’ятати, що по таких активах необхідно нараховувати амортизацію. Підприємство самостійно обирає метод нарахування амортизації і зазначає в Наказі про облікову політику.

Не слід забувати, що передбаченими нормативними документами за первісною вартістю можуть оцінюватись і поточні біологічні активи тваринництва (тварини на вирощуванні та відгодівлі), якщо їх справедливу вартість визначити неможливо. Знову ж таки, при неможливості визначення справедливої вартості поточних біологічних активів рослинництва (посіви культур), їх розглядають як незавершене виробництво і обліковують на рахунку 23 “Виробництво”.

У сільському господарстві фінансовий результат передбачено визначати уже під час отримання продукції, а не після її реалізації з наступним уточненням на кожну дату балансу та на дату реалізації. В цьому випадку необхідно організувати облік доходів і витрат окремо від первісного визнання і від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю.

Якщо на підприємстві визнається дохід (витрати) від первісного визнання сільськогосподарської продукції і додаткових біологічних активів протягом року, то в кінці звітного року необхідно проводити коригування доходів чи витрат такими методами: 1) додатковим записом; 2) методом «червоне сторно». Додатковим записом збільшують операційні доходи в кореспонденції з дебетом рахунку виробництва, якщо фактичні доходи, визначені в кінці року, перевищують суму доходів, віднесених протягом року, а методом «червоне сторно» - якщо доходи, віднесені протягом року, перевищують фактичні доходи, визначені в кінці року. Додатковим записом збільшують операційні витрати в кореспонденції з кредитом рахунку виробництва, якщо фактичні витрати, визначені в кінці року, перевищують суму витрат, понесених протягом року, а методом «червоне сторно» - якщо витрати, віднесені протягом року, перевищують фактичні витрати, визначені в кінці року. Така методика коригування, на нашу думку, приводить до плутанини у визначенні реальних доходів і витрат у господарській діяльності підприємства та визначенні фінансових результатів.