17.2. Информация для стратегического планирования

Управленческий учет должен обеспечивать значимую для пользо­вателей информацию о стратегии предприятия (текущие показатели из­менений в стратегическом положении). Так, с точки зрения стратегичес­кого планирования прибыль рассматривается не как внутренний резуль­тат деятельности предприятия, а как внешний результат, т.е. каково положение этого предприятия относительно существующих и возмож­ных конкурентов. Вследствие этого в стратегическом планировании и контроле внимание сосредотачивается на относительных данных о за­тратах, ценах, спросе, финансовом положении.

ОТНОСИТЕЛЬНЫЕ ЗАТРАТЫ. Относительными будут затраты предприятия в сопоставлении с затратами конкурентов.

На практике трудно точно оценить затраты конкурентов, поскольку нет прямого доступа к необходимой информации. Однако некоторые сведения можно получить из открытой печати и общения с покупателя­ми, поставщиками и другими лицами. Это, например, данные о числен­ности персонала конкурента, приблизительных суммах его вознаграждения. Кроме того, можно рассчитать затраты конкурента на рекламу, так как расценки на нее по большей части известны. Собрав таким обра­зом информацию, можно попытаться приблизительно вычислить сово­купные затраты конкурентов. Там, где такие затраты нельзя оценить не­посредственно, и применяются относительные показатели. Значит, представляя себе относительные организационные структуры, эффект масштаба и кривую роста производительности, характеристики товаров, преимущества географического положения и особенности инвестиций в новую технику и технологию, можно нарисовать достаточно точный «пор­трет» конкурента. Точность «изображения» увеличится, если изучать од­новременно нескольких конкурентов. Информация об одном конкуренте может перепроверяться по информации о других конкурентах с целью проверки ее надежности. Оценка относительных затрат — процесс по­вторения аналогичных действий.

Преимущество в себестоимости по сравнению с конкурентами — только один измеритель относительных затрат. Другим является оценка возможности проникновения в отрасль конкурентов. Ограничителями доступа в отрасль служат эффект масштаба, товарная дифференциа­ция, преимущества по абсолютной себестоимости и потребности в капи­тале. Предприятия, потенциально способные проникнуть в отрасль, в ко­торой производство предполагает наличие необратимых затрат, должны нести затраты без гарантии их возмещения. Такая неопределенность возникает потому, что работающие предприятия уже понесли эти затра­ты и могут игнорировать их, принимая решения. Уже действующие пред­приятия могут остаться в отрасли при условии, что они рассчитывают на покрытие своих средних переменных затрат. Напротив, новые предприя­тия могут вступить в конкурентную борьбу, только если они рассчитыва­ют на возмещение всех своих затрат, включая и те, которые существую­щие предприятия рассматривают как необратимые.

Знание динамики затрат обеспечит хорошую оценку относитель­ных затрат для принятия стратегических решений.

ОТНОСИТЕЛЬНЫЕ ЦЕНЫ И ОТНОСИТЕЛЬНЫЙ СПРОС. Анализ цен и спроса без учета действий конкурентов (например, предложения новых товаров, инвестиций в новые технологии и т.д.) вряд ли будет точ­ным. Так, для правильной интерпретации показателей реализации пер­востепенное значение имеет знание отрасли. Стратегическая роль уп­равленческого учета в этом случае состоит в повседневном обеспечении лиц, принимающих решения, информацией, касающейся относительных цен и спроса.

Конкуренты могут использовать политику ценообразования для захвата доли рынка или получения более высоких прибылей. Здесь тре­буется определить тенденции изменения цен во времени, потому что значительные изменения прибылей конкурентов часто являются послед­ним звеном цепочки небольших колебаний в течение многих лет. Если анализ относительных затрат требует навыка и некоторой доли творчес­кой фантазии, то сбор информации о ценах конкурентов относительно прост. Если конкуренты продают больше чем один товар, то можно рас­считать индекс цен конкурентов. Точность вычислений перепроверяется по суммарным доходам.

Что касается спроса, то оценка доли рынка, своей и конкурента,— один из наиболее очевидных шагов в его изучении. Доля рынка является показателем связи между прибылью отдельного периода и долгосроч­ной прибылью. Изменения доли рынка указывают на степень, в которой предприятие укрепило или утратило свою позицию. Однако следует по­мнить, что упрощенное толкование данных о рыночной доле мало что го­ворит о размере, структуре и продолжительности ожидаемого спроса.

ОТНОСИТЕЛЬНОЕ ФИНАНСОВОЕ ПОЛОЖЕНИЕ. В учебной ли­тературе редко встречается подтверждение роли информации о финан­совом положении предприятия как основы определения стратегической позиции. Однако очевидно, что доступ к более дешевым финансовым ресурсам и гибкость как следствие высокой ликвидности могут дать предприятию основательные и измеримые конкурентные преимуще­ства.

ФОРМИРОВАНИЕ ВАРИАНТОВ СТРАТЕГИЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ НА ОСНОВЕ ДАННЫХ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА. Стратегические реше­ния в идеале должны приниматься на основании оценки их воздействия на конкуренцию вплоть до прогноза изменений доли рынка и прибыльно­сти на протяжении длительного периода. Структура этих изменений в очень большой степени зависит от ресурсов ликвидности конкурентов.

Зачастую считается, что решения о выпуске новой продукции, про­никновении на новые рынки, приобретении новых предприятий и т.д. оцениваются нг.основании показателя чистой текущей стоимости, скор­ректированного на риск. Поэтому сторонники такой позиции считают, что прибыль дают сами инвестиции, воспринимаемые как материальные активы. Конкуренция при этом не учитывается. Экономическая реаль­ность — другое дело. Надежность прибыли зависит от выгодности стра­тегического положения предприятия. Инвестиции в увеличение и расши­рение сферы реализации должны предполагать изменение конкуренто­способности; именно это изменение должно быть объектом анализа ин­вестиций. Анализ инвестиций проводится разными методами, например путем моделирования взаимосвязей спроса, долей рынка, уровней инве­стиций, ликвидности и возможности мобилизации средств.

Стратегическое планирование и управленческий контроль опира­ются на рыночный управленческий учет. В отличие от традиционных ме­тодов управленческого учета, которые предназначаются для анализа прибыльности продукции, стратегический управленческий учет форми­рует информацию и о прибыльности клиентов.

При таком подходе клиентов оценивают по большому числу пока­зателей доходов и затрат и, следовательно, прибыльности, например, по:

• дифференцированным продажным ценам, специальным льго­там, скидкам и возвратам переплаты;

• предпочтительным условиям кредитования и скидок при оконча­тельном расчете;

• различным размерам заказов, обусловливающим разные затра­ты на обработку, хранение, реализацию и т.д.;

• вариантам конструкции изделий, удовлетворяющим требования клиентов;

• требованиям к доставке;

• условиям послепродажного обслуживания (технического обес­печения), гарантиям и т.д.;

• затратам на сбыт и рекламу, необходимым для обслуживания клиента.

Анализ информации о клиентах по перечисленным критериям не­обходим, чтобы можно было ответить на следующие вопросы:

• удовлетворяет ли продажа продукции данному предприятию на­шим критериям прибыльности? удовлетворяла ли когда-либо? может ли удовлетворить когда-либо? если да, то как?

• какой клиент или сегмент рынка делает самый большой вклад в наши прибыли? как лучше всего мы можем его защитить?

• какие максимальные скидки или наборы послепродажных услуг мы готовы предложить в следующем раунде переговоров?

• приносят ли прибыль наши самые большие счета, или преиму­щества объема поглощаются затратами на рекламную деятельность, распространение и скидки?

• следует ли нам отказаться от клиента или группы клиентов?

Пример. Компания-производитель садового инвентаря продает свою продукцию разным группам клиентов, в том числе магазинам D.Y.I, и сетям супермаркетов. Система управленческого учета компании обеспечивала ин­формацию о прибыльности ее продукции. Недавно компания начала анали­зировать информацию о прибыльности клиентов. Оказалось, что различий гораздо больше, чем предполагалось,— не только между группами клиен­тов, но и между клиентами одной группы. Сравнение двух самых крупных клиентов компании приведено в таблице.

Анализ показывает, что чистая прибыль, полученная за счет клиента У значительно меньше, чем полученная за счет клиента х. Результаты анализа заставляют компанию пересмотреть ее политику относительно минимально­го размера заказа, скидок с количества, условий кредитования клиентов и условий торговли.

Прибыльность от клиента или группы клиентов можно определить как суммарный, доход от клиента или группы клиентов за вычетом всех за­трат, понесенных при обслуживании этого клиента или группы клиентов.

Предприятия, составляющие отчетность на основе показателей прибыльности от клиента, всегда будут заинтересованы в прибыльности продукции. Это предполагает необходимость обеспечения компьютер­ной базы данных, которая позволяет анализировать исходные данные в отчетах как о прибыльности от клиента, так и о прибыльности продукции.

Если учетная система позволяет измерять только затраты, то вни­мание руководства и персонала фокусируется исключительно на затра­тах в ущерб всему диапазону сбытовых, управленческих и стратегических факторов. Ясно, что в задачи исследования проблем сбыта входит обеспечение предприятия информацией о том, как покупатели оценива­ют предприятие и его товары относительно конкурентов. Поэтому управ­ленческий учет может играть большую роль в предоставлении повсе­дневных нефинансовых показателей эффективности (внутренних факторов), касающихся, например, нововведений и производственного процесса. Эти показатели важны для достижения успеха на рынке.

Последние исследования, проведенные в преуспевающих япон­ских компаниях, выявили десять главных критериев эффективности про­изводственной деятельности. Перечислим их по степени значимости:

1. Время подготовки к производству.

2. Производительность труда производственных рабочих.

3. Оборачиваемость незавершенного производства.

4. Качество поступающего сырья.

5. Время реализации.

6. Производительность вспомогательного персонала.

7. Потребление материалов.

8. Оборачиваемость готовой продукции.

9. Точность учета запасов.

10. Прогулы.

Характерно, что ни один из этих критериев не является показате­лем затрат. Японские компании фокусировали внимание на гибкой сис­теме удовлетворения потребностей клиентов. Это четко просматривает­ся в выборе продолжительности времени подготовки к производству как самого важного критерия. Если время подготовки можно уменьшить, то компания будет быстрее реагировать на изменения потребительского спроса.

По результатам аналогичного исследования, проведенного в Велико­британии, напротив, первое место в списке основных критериев заняли удельные производственные затраты, затраты на сырье и накладные расходы.

В дальнейшем японские компании намерены основное внимание уделить таким показателям, как гибкость производства, нововведения и цена. Результаты анализа этих показателей обеспечат четкое логичес­кое обоснование выбора нефинансовых факторов повышения эффек­тивности деятельности.