10.7. Амортизація основних засобів

У процесі використання об'єктів основних засобів економічні вигоди, втілені в них, Споживаються підприємством. Унаслідок цього зменшується залишкова вартість основних засобів, що відображається способом нарахування амортизації.

Об'єктом амортизації є всі основні засоби, крім землі.

Нарахування амортизації здійснюється протягом терміну корисного використання (експлуатації) об'єкта, ЩО встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс) і припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

П(С)БО 7 «Основні засобю> визначає амортизацію як систематичний розподіл вартості необоротних активів, що амортизуються, відповідно до строку їх корисного використання (експлуатації).

Величина вартості основних засобів, яка амортизується, - це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

У свою чергу, ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від використання (експлуатації) за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

Ліквідаційна вартість об'єктів основних засобів підприємство повинно визначити до початку їх експлуатації. Вона залежить від умов та терміну експлуатації. Отже, чим складніші умови експлуатації та довший її період, тим меншою буде ліквідаційна вартість об'єктів.

Наприклад, якщо підприємство планує використовувати придбаний новий автомобіль протягом 5 років, то його ліквідаційна вартість буде значно вищою, оскільки його ще можна продати. Якщо ж очікуваний період експлуатації становитиме 15 років, то ліквідаційна вартість буде дорівнювати сумарній вартості металобрухту, який можна буде продати, та, можливо, деяких запасних частин, придатних до повторного використання. Ліквідаційну вартість певних об'єктів, наприклад технічної літератури, можна прирівняти до нуля.

Строк корисного використання (експлуатаціі) - очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємство або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

Підприємство самостійно визначає термін використання, але при цьому слід ураховувати таке:

• очікуване використання об' єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

• очікуваний фізичний і моральний знос;

• правові або подібні обмеження на використання активу, наприклад, закінчення терміну оренди цього активу.

• процесі експлуатації об'єкта строк його корисного використання та умови експлуатації можуть змінюватись.

Приклад. Підприємство придбало вантажний автомобіль вартістю 30 000 грн і розраховує використовувати його протягом 8 років, після чого розібрати на запасні частини, сума яких за попередньою оцінкою може становити 4000 грн, а витрати, пов'язані з розбиранням, можуть дорівнювати 500 грн. У цьому випадку сума, що амортизується, буде:

30 000 - (4000 - 800) = 26 800 грн.

На практиці при надходженні основних засобів буває важко або неможливо визначити їх ліквідаційну вартість. У такому випадку або, коли ліквідаційна вартість об'єкта дорівнює нулю, амортизація нараховується від первісної (переоціненоі) вартості.

Метод амортизації об'єкта основних засобів вибирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу одержання економічних вигід від використання.

У П(С)БО 7 «Основін засоби» 7наведені такі методи амортизації основних засобів:

• прямолінійний;

• зменшення залишкової вартості;

• прискореного зменшення залишкової вартості (подвійного залишку, що зменшується);

• кумулятивний;

• виробничий.

Розглянемо порядок нарахування амортизації за різними методами за даними наведеного нижче прикладу.

Приклад. Підприємство придбало технологічну лінію початковою вартістю 250 000 гривень. Загальний розрахунковий обсяг виробництва визначений підприємством у розмірі 1 200 000 од. Ліквідаційна вартість устаткування після його експлуатації за попередніми оцінками може становити 10 000 грн. Очікуваний термін корисного використання - 4 роки. Розглянемо порядок нарахування амортизації за всіма наведеними методами.

Метод прямолінійного списання

Відповідно до цього методу вартість об'єкта основних засобів, що амортизуютья, рівномірно списується (розподіляється) протягом терміну його очікуваної експлуатації. Щорічні амортизаційні відрахування визначаються за формулою:

Амоортизаційні відрахування = Первісна вартість-Ліквідаційна вартість.

Термін корисного використання

Амоортизаційні відрахування = 250 000 – 10 000 грн

4

Нарахування амортизації протягом 4 років можна відобразити таким чином (табл. 10.8):

Таблиця 10.8

РОЗРАХУНОК АМОРТИЗАЦІЇ ТЕХНОЛОГІЧНОЇ ЛІНІЇ ЗА МЕТОДОМ ПРЯМОЛІШЙНОГО СПИСАННЯ

При застосуванні прямолінійного методу нарахування амортизації вартість, що амортизується, рівномірно розподіляється протягом строку корисного використання об'єкта основних засобів. Вважається, що основні засоби корисні в однаковій мірі протягом усього строку використання. Перевагою застосування даного методу амортизації є незначні трудові затрати облікових працівників на нарахування амортизації. Недоліком використання даного методу є те, що в даному випадку не враховується рівень віддачі основних засобів у різні періоди служби та рівень витрат на ремонт. У перші роки експлуатації віддача, як правило, є вищою, а витрати на ремонт - нижчі. В останні роки експлуатації спостерігається зворотна тенденція: віддача основних засобів знижується, а витрати на ремонт зростають.

Прискорені методи амортизації

Зміст прискорених методів амортизації полягає в тому, що на початку експлуатації основних засобів суми нарахованої амортизації значно перевищують суми, нараховані наприкінці терміну служби об'єкта. Використовуючи ці методи, виходять із того, що багато видів основних засобів виробничого призначення діють більш ефективно, поки вони ще нові і мають високу продуктивність. Згодом витрати на ремонти збільшуються, обладнання простоює, його продуктивність знижується і наприкінці терміну експлуатації об'єкта продуктивність є набагато нижчою, ніж на початку. Це призводить до того, що загальна сума витрат на ремонт і амортизаційні відрахування залишаються практично постійними протягом років експлуатації.

Розрізняють два методи прискореної амортизації:

1. Метод зменшення залишкової вартості.

2. Метод прискореного зменшення залишкової вартості.

3. Метод зменшення залишкової вартості

Річна сума амортизації за даним методом визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість.

Відповідно до змісту цього методу:

Річна сума амортизації = Залишкова вартість х Річна норма амортизації;

Річна норма амортизації =

Ступінь кореня п - кількість років корисного використання об'єкта. Використовуючи дані приклада, визначаємо:

Річна норма амортизації =

100 - 44,7 = 55,3 %.

Амортизаційні відрахування за весь період корисного використання об'єкта основних засобів наведено в табл. 10.9.

Таблиця 10.9

РОЗРАХУНОК АМОРТИЗАЦІЇ ТЕХНОЛОГІЧНОЇ ЛІНІЇ ЗА МЕТОДОМ ЗМЕНШЕННЯ ЗАЛИШКОВОЇ ВАРТОСТІ

Норма амортизації при використанні даного методу залишається незмінною протягом усього періоду нарахування амортизації (в даному прикладі — 55,3 %). Але при цьому з періоду в період зменшується сума, що амортизується, оскільки амортизація нараховується від залишкової вартості.

Отже, в перші роки експлуатації, коли основні засоби приносять більшу корисність і витрати на ремонт менші, сума нарахованої амортизації є значно більшою, ніж за останні роки. Рекомендується використовувати для основних засобів, які швидко застарівають через появу на ринку нових, більш прогресивних і потужних моделей, наприклад для комп'ютерів.

Недоліком методу зменшення залишкової вартості є складність здійснюваних розрахунків при нарахуванні амортизації.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості

За цього методу прискореної амортизації ліквідаційна вартість об'єкта не враховується. Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного періоду або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється виходячи зі строку корисного використання об'єкта і подвоюється.

Щорічні амортизаційні відрахування визначаються за формулою:

Залишкова Річна норма

Амортизаційні відрахування = х х 2.

вартість амортизації

У нашому прикладі річна норма амортизації устаткування становить:

100%/4 роки = 25%.

Розрахунок амортизаційних відрахувань для кожного року відображається таким способом (табл. 10.10).

Таблиця 10.10

НАРАХУВАННЯ АМОРТИЗАЦІЇ ТЕХНОЛОГІЧНОЇ ЛІНІЇ ЗА МЕТОДОМ ПРИСКОРЕНОГО ЗМЕНШЕННЯ ЗАЛИШКОВОЇ ВАРТОСТІ

Як видно з таблиці, подвоєна річна норма амортизації застосовується до залишкової вартості попереднього року. Сума амортизації зменшується з року в рік. Сума амортизації останнього року обмежена сумою, необхідною для зменшення залишкової вартості до ліквідаційної, яка при даному методі завжди дорівнює нулю.

Кумулятивний метод

Цей метод ще називають методом списання вартості за сумою чисел років. Амортизаційні відрахування за даним методом визначаються як добуток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання.

Амортизаційні відрахування при цьому методі розраховуються за формулами:

Амортизаційні відрахування =

К умулятивний Первісна = х ( - Ліквідаційна вартість) ;

коефіцієнт вартість

Кумулятивний коефіцієнт =

У нашому прикладі, оскільки термін використання об'єкту дорівнює 4 роки:

Сума чисел років = 4+3+2+1 = 10. Розрахунок амортизаційних відрахувань матиме такий вигляд (табл. 10.11).

Таблиця 10.11

РОЗРАХУНОК НАРАХУВАННЯ АМОРТИЗАЦІЇ ТЕХНОЛОГІЧНОЇ ЛІНІЇ ЗА КУМУЛЯТИВНИМ МЕТОДОМ

Кумулятивний коефіцієнт визначається кожного року і буде різним залежно від часу до завершення експлуатації об'єкта. Найбільша сума амортизації нараховується в перший рік, а потім вона зменшується з року в рік. Залишкова вартість об'єкта зменшується до тих пір, поки не досягне ліквідаційної вартості.

Виробничий метод

При використанні виробничого методу місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу виробництва продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг виробництва продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

Щорічна сума амортизації при цьому методі визначається за формулами:

Амортиз відрахування=

Фактичний річний обсяг виробництва х Виробнича ставка

= х

продукції(робіт,послуг) амортизації

Виробнича ставка амортизації=

Амортизаційні відрахування=

Порядок нарахування амортизації за виробничим методом наведено в табл. 10.12.

Таблиця 10.12

РОЗРАХУНОК АМОРТИЗАЦІЇ ТЕХНОЛОГІЧНОЇ ЛІНІЇ ЗА ВИРОБНИЧИМ МЕТОДОМ

Крім перелічених вище методів нарахування амортизації підприємство відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» може застосовувати норми і методи нарахування амортизації, передбачені податковим законодавством. Але в цьому випадку суми амортизації, нараховані відповідно до вимог оподаткування та отримані у фінансовому обліку, будуть відрізнятися. Це пов'язано, зокрема, з тим, що у фінансовому обліку (на відміну від оподаткування) витрати на ремонт не збільшують вартість основних засобів, а відносяться на собівартість виготовленої продукції чи на витрати періоду; нарахування амортизації для цілей оподаткування здійснюється щокварталу, у бухгалтерському обліку — щомісяця та ін.

Для обліку амортизації основних засобів використовується рахунок 13 «Знос необоротних активів». За кредитом рахунка відображається нарахування амортизації, за дебетом — її зменшення. Нарахована амортизація за придбаними основними засобами включається до складу витрат. При цьому в обліку здійснюються такі записи:

Дебет 23 «Виробництво»;

91 «Загальновиробничі витрати»;

92 «Адміністративні витрати»4

93 «Витрати на збут»;

94 «Інші витрати операційної діяльності»;

Кредит 13 «Знос необоротних активів».

При нарахуванні амортизації за безкоштовно одержаними основними засобами одночасно з нарахуванням амортизації визнається дохід зі зменшенням сум власного капіталу. При цьому складається ще один запис:

Дебет 424 «Безоплатно одержані необоротні активи»;

Кредит 746 «Інші доходи від звичайної діяльності».

Якщо підприємство утримує на балансі основні засоби житлово-комунального господарства та соціальної сфери, то при нарахуванні їх амортизації складається кореспонденція:

Дебет 94 «Інші витрати операційної діяльності»;

Кредит 131 «Знос основних засобів».

Одночасно

Дебет 422 «Інший вкладений капітал»;

Кредит 746 «Інші доходи від звичайної діяльності».

Нарахування амортизації починається з наступного місяця після місяця введення об'єкта основних засобів у експлуатацію і припиняється наступного місяця після місяця завершення експлуатації цього об'єкта на підприємстві. Нарахування амортизації припиняється на період реконструкції, модернізації, добування (дообладнання) і консервації об'єкта основних засобів.

Нарахування амортизації проводиться щомісяця. Підприємства із сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи.

Зміни строків корисного використання та методів амортизації основних засобів. Строки корисної експлуатації та способи принесення корисності об'єктів основних засобів визначаються підприємством за попередніми оцінками при їх придбанні чи введенні в експлуатацію. Ураховуючи те, що експлуатація окремих об'єктів може тривати кілька років, а то й кілька десятків років, строки використання об'єктів основних засобів та методи амортизації можуть переглядатись.

На термін використання основних засобів можуть впливати такі фактори: фізичний та моральний знос, зміна умов експлуатації, проведені поліпшення (добудова, модернізація). У разі зміни термінів амортизації слід скоригувати суму амортизації в майбутніх періодах.

Приклад. Підприємством був придбаний у грудні 1997 р. автомобіль для здійснення міжміських вантажних перевезень первісною вартістю 72 000 грн. Розрахунковий пробіг автомобіля становив 500 000 км. Амортизація нараховувалась за виробничим методом виходячи з фактично здійснених у звітному періоді перевезень (км). Ліквідаційна вартість дорівнює нулю. За 4 роки експлуатації була нарахована амортизація 56 160 грн.

У грудні 2001 р. підприємство вирішило використовувати автомобіль для внутрішніх перевезень на власній території протягом 2 років з нарахуванням амортизації за методом подвійного залишку, що зменшується. Нарахування амортизації за цим об'єктом основних засобів проведено в таблиці.

Нарахування амортизації при використанні виробничого методу (1997—2001 pp.) проводилось виходячи з фактичного пробігу, здійсненого в кожному з років експлуатації.

1997 р. — 70 000 км;

1998 р. —82 000 км;

1999 р. —90 000 км;

2000 р. — 86 000 км; 2001р. —62 000 км.

Норма амортизації на 1 км пробігу становить:

72 000 : 500 000 X 100 % = 14,4 %.

Сума нарахованої амортизації відображена в табл. 9.13.

У період з 2002 р. до закінчення терміну експлуатації (4 роки) амортизація нараховується методом подвійного залишку, що зменшується (табл. 10.13).

Таблиця 10.13

НАРАХУВАННЯ АМОРТИЗАЦІЇ В УМОВАХ ЗМІНИ МЕТОДУ АМОРТИЗАЦІЇ (грн)

Зміна методу амортизації основних засобів не вважається зміною облікової політики. Отже, нараховуючи амортизацію за іншим (зміненим) методом, слід використовувати дані про первісну (переоцінену) вартість, залишкову вартість та суму нарахованого зношення, що є за даними обліку на початок звітного періоду. Жодних коригувань цих сум через зміну методу амортизації не здійснюється.