9.1. Исходные представления

Готовая продукция - это результат законченного производственного процесса предприятия, материализованный в виде выработанных изделий, выполненных работ и оказанных услуг силами основного или вспомогательного производства. Она предназначена для продажи юридическим и физическим лицам, поэтому должна удовлетворять следующим требованиям:

1) быть полностью законченной и укомплектованной;

2) соответствовать стандартам и техническим условиям;

3) быть принятой службой технического контроля;

4) иметь необходимую документацию, удостоверяющую ее качество, комплектность, а также безопасность использования, потребления и эксплуатации.

Часть готовой продукции может быть израсходована на нужды собственного производства.

В состав готовой продукции включают:

изделия и полуфабрикаты собственного изготовления;

работы и услуги производственного характера;

работы и услуги социального назначения;

строительно-монтажные, проектно-изыскательские и научно-исследовательские работы;

выработка, очистка и отпуск воды, пара, электроэнергии и сжатого воздуха;

транспортные услуги;

услуги торговли и общественного питания;

информационно-консультационные услуги;

жилищно-коммунальные и гостиничные услуги;

прочие работы и услуг.

При передаче готовой продукции в качестве изделий, прошедших все стадии обработки и контроля, на склад или при сдаче ее покупателю непосредственно из производства должен составляться акт приемки или другой аналогичный документ.

Приемка по акту готовой продукции, проступившей из производства на склад, в бухгалтерском учете оформляется проводкой:

Д 43 - К 20, 23 - принята на склад готовая продукция основного или вспомогательного производства предприятия,

где: счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательные производства", счет 43 "Готовая продукция".

Продукция, не прошедшая все стадии производственного цикла и не принятая по акту, числится в составе незавершенного производства (см. п.8.9).

Готовая продукция является конечным результатом производственного цикла. Ее последующая реализация завершает оборот хозяйственных средств и определяет эффективность производства. Если выручка от продажи готовой продукции превышает ее полную фактическую себестоимость и суммы налогов, включаемых в цену, возникает прибыль. Прибыль - главный источник развития коммерческого предприятия, поэтому она подсчитывается бухгалтерией больших и средних предприятий ежемесячно, а малых ежеквартально.

Согласно "Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденным приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (в редакции от 24.03.2000 г. N 31н), готовая продукция отражается в бухгалтерском учете одним из двух способов:

по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и другие производственные затраты;

по прямым статьям затрат.

Как отмечено в главе 8, в производственную себестоимость готовой продукции должны включаться материальные и трудовые производственные затраты, амортизация основных средств, отчисления в социальные фонды и другие расходы, непосредственно связанные с производством. Прочие расходы, в частности общехозяйственные (собираемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы"), могут включаться или не включаться в состав производственной себестоимости.

Главный бухгалтер обязан следить за учетом готовой продукции и темпами ее реализации, за своевременным и правильным оформлением документов на отгруженную продукцию и за расчетами с покупателями. Он должен контролировать также оперативное и полное выполнение договоров на поставку продукции покупателям.

Учет отгруженной продукции (сданных заказчику работ и оказанных потребителю услуг), в соответствии с упомянутым выше Положением по ведению бухгалтерского учета, осуществляется по полной фактической себестоимости, т.е. кроме производственных расходов в нем должны быть отражены остальные затраты, в том числе связанные с реализацией продукции. В рыночных условиях большое значение имеют формы договорных отношений между поставщиками и покупателями. Например, часть расходов по реализации продукции покупатель может взять на себя, равно как и часть рисков, связанных с транспортировкой и хранением на промежуточных складах. Поэтому бухгалтерский учет отгруженной продукции имеет несколько дополнительных тонкостей, обусловленных применением счета 45 "Товары отгруженные". В зависимости от условий договора в настоящее время указанный счет может включать или не включать в себя те или иные коммерческие расходы. Так например, если покупатель обязался компенсировать поставщику затраты на транспортировку, то они могут быть непосредственно включены в состав счета 45 "Товары отгруженные":

Д 45 - К 43 - списана производственная себестоимость продукции;

Д 45 - К 44 - учтены коммерческие расходы, оплачиваемые покупателем,

где: счет 44 "Расходы на продажу".

Для успешного выполнения бухгалтерией своих учетных задач, связанных с готовой продукцией и ее реализацией, необходима ритмичная работа предприятия, правильная организация складского хозяйства, плодотворное функционирование подразделения рекламы и маркетинга, своевременное оформление хозяйственных операций.

Кроме того, в настоящее время у бухгалтерской службы появилась реальная возможность формировать на базе первичных учетных документов модель хозяйственной деятельности предприятия, что вывело ее в разряд подразделений, способных осуществлять прогнозирование финансового результата (см. главу 20). Обработав журналы хозяйственных операций, составленные в течение нескольких прошедших периодов, бухгалтерия может с определенной степенью точности предугадать величину будущей прибыли и повлиять на нее.

Одним из важных правил бухгалтерского учета является принцип действующего предприятия, который заключается в том, что хозяйствующий субъект предполагается функционирующим в течение неопределенно большого промежутка времени 336.

В этой связи бухгалтерия обязана регулярно проводить анализ объемов выпуска отдельных образцов продукции, размера нераспределенной (чистой) прибыли, полученной от их продажи, а также суммы нераспределенной прибыли на единицу продукции. Это позволит вырабатывать рекомендации по снятию с производства устаревших образцов изделий и переходу на новые виды продукции.

Известно, что каждый товар имеет определенный жизненный цикл, состоящий из следующих основных этапов 338:

1) разработки;

2) выведения на рынок;

3) роста продаж;

4) зрелости;

5) насыщения рынка;

6) упадка.

Основные финансовые цели на каждом из этих этапов, заключаются в следующем. На этапе разработки анализируется возможность безубыточности продаж. Сам по себе этот этап носит характер подготовки документации, технических средств, отработки технологии и оснащения производства. Непосредственных продаж и положительного финансового результата он не предусматривает. На втором этапе начинается выпуск продукции, появляется прибыль за счет продаж. Третий этап знаменуется бурным освоением рынка, значительным ростом количества продаж и наращиванием объема прибыли. На четвертом этапе (этапе зрелости товара) число продаж стабилизируется, производство и реализация максимально отлажены, и высокий объем прибыли достигается, кроме всего прочего, четкой организацией всех процессов хозяйствования и управления, а также за счет сокращения издержек производства и обращения. Пятый этап жизни товара, связанный с насыщением рынка и с моральным старением товара, характеризуется уменьшением количества продаж. Поддержание высокого или среднего объема прибыли достигается на данном этапе за счет дополнительного снижения издержек. Последний, шестой этап товара обусловлен устойчивым сокращением выпуска и продаж и переходом к товару нового свойства или качества.

С помощью логической или статистической модели деятельности предприятия, построенной на базе журналов хозяйственных операций, можно выполнить анализ уровней прибыльности продукции на каждом их этих этапов.

В качестве примера на рис.9.1-9.3 приведены результаты бухгалтерских исследований, связанных с созданием на промышленном предприятии специального участка для разработки и выпуска одного из новых видов товаров народного потребления 110. Расчеты проводились с помощью стандартной бухгалтерской программы "1С: Бухгалтерия" в период подготовки опытных образцов изделия к запуску в серийное производство.

На рис.9.1 приведена зависимость объема выпуска изделия по годам. Цена единицы продукции планировалась в пределах 40 руб. По оценкам технических специалистов и профессионалов в сфере маркетинга срок подготовки производства и продолжительность продаж оценивались в 10 лет.

См. графический объект "Рис.9.1. Объем выпуска продукции по годам"

Рис.9.1. Объем выпуска продукции по годам.

Из материалов рис.9.1 следует, что выход с новым изделием на рынок планировался на второй год подготовки производства, чтобы к его концу приступить к освоению рынка. По известному составу затрат на производство и реализацию продукции, а также по параметрам налогового поля предприятия была составлена бухгалтерская схема его работы. Используя график наращивания объемов производства (предполагаемых продаж) и предварительно установленную цену одного изделия, были выполнены расчеты годовых балансов сегмента предприятия, который должен будет заниматься выпуском данной продукции. Результаты расчетов изменения величины нераспределенной прибыли по годам выпуска изделия представлены на рис.9.2.

Анализ этого рисунка показывает, что, несмотря на существенный рост объемов производства к концу второго года выпуска изделия, заметного увеличения суммы нераспределенной прибыли на этом производственном участке до конца третьего года ожидать не приходится. Поэтому ему должны будут оказывать определенную финансовую помощь другие участки. В период с четвертого по девятый год включительно предприятие может рассчитывать на успешное функционирование данного подразделения. В дальнейшем возникнет необходимость перехода на другой вид продукции.

См. графический объект "Рис.9.2. Сумма нераспределенной прибыли (НП) по годам (тыс.руб.)"

Рис.9.2. Сумма нераспределенной прибыли (НП) по годам (тыс.руб.).

Важный показатель эффективности работы нового производственного участка предприятия представлен на графике рис.9.3. Он характеризует величину нераспределенной прибыли, приносимой каждой единицей новой продукции. В конце третьего года выпуска эта величина станет равной 2 руб. и постепенно будет наращиваться к шестому-седьмому году до значения порядка 8 руб.

Если соотнести эти цифры с отпускной ценой единицы изделия (40 руб.), то можно судить о рентабельности данной продукции, которая будет в этот период нарастать от 5% до 20%. Затем она начнет снижаться и к десятому году выпуска станет равной нулю.

Примечание. В данном случае под коэффициентом рентабельности понимается отношение нераспределенной прибыли к отпускной цене продукции. Этот коэффициент по величине отличается от коэффициента рентабельности, определенного формулой (8.5). Там коэффициент рентабельности вычисляется как отношение прибыли (из которой еще не уплачен налог на прибыль) к себестоимости продукции. Очевидно, что данные коэффициенты взаимозависимы и легко пересчитываются один в другой. (Рассматриваемый здесь коэффициент меньше.)

См. графический объект "Рис.9.3. Нераспределенная прибыль (НП в руб.) на единицу продукции по годам выпуска изделия"

Рис.9.3. Нераспределенная прибыль (НП в руб.) на единицу продукции по годам выпуска изделия.

Надежный и эффективный бухгалтерский учет готовой продукции и операций по ее реализации возможен только при условии грамотной организации документооборота, который охватывает большой перечень разнообразных бланков, ведомостей, карточек и других документов. В настоящее время на практике при учете готовой продукции и процесса ее продаж используется совокупность унифицированных и некоторых других традиционных документов, таких как:

сертификат соответствия;

гигиеническое заключение;

качественное удостоверение на продукцию;

упаковочный ярлык (форма N ТОРГ-9);

приемо-сдаточный акт;

приемо-сдаточная накладная;

приходный ордер (форма N М-4);

требование - накладная (форма N М-11);

накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма N ТОРГ-13);

журнал учета товаров на складе (форма N ТОРГ-17);

накладная на передачу готовой продукции в места хранения (форма N МХ-18);

накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15);

приказ-накладная;

накладная (форма N 19);

счет фактура;

счет (форма N 868);

товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т);

путевой лист грузового автомобиля (формы N 4-П и 4-С);

акт инвентаризации продукции отгруженной (форма N ИНВ-4);

акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути (форма N ИНВ-6).

Основными документами, без которых предприятие не может вывести свою продукцию на рынок товаров, являются: сертификат соответствия, гигиеническое заключение, качественное удостоверение на продукцию, упаковочный ярлык.

Сертификат соответствия подтверждает безопасность продукции предприятия для жизни и здоровья потребителей, а также невозможность нанесения вреда их имуществу и окружающей среде.

Гигиеническое заключение свидетельствует о безопасности данной продукции для здоровья граждан в период всего жизненного цикла товара: при его производстве, эксплуатации и утилизации.

Качественное удостоверение на продукцию характеризует важные качественные показатели партии отгруженной продукции и содержит сведения о количестве товара в партии, весе, таре и упаковке.

Упаковочный ярлык описывает существенные свойства и параметры товара, связанные с его изготовлением, использованием и стоимостью. Выписывается в трех экземплярах на каждое отдельное место (ящик, тюк и др. тару). Один экземпляр вкладывается вместе с товаром в упаковку, второй прилагается к счету-фактуре, третий остается на складе.

Приемо-сдаточный акт, приемо-сдаточная накладная, накладная на передачу готовой продукции в место хранения (форма N МХ-18) и приходный ордер (форма N М-4) - это документы, применяемые для учета движения товарно-материальных ценностей между структурными подразделениями организации. Они используются для оформления выпуска и приемки готовой продукции на соответствующий склад. Этой же цели служат: требование-накладная (форма N М-11) и накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма N ТОРГ-13).

Журнал учета товаров на складе (форма N ТОРГ-17) предназначается для учета сохранности и движения готовой продукции в пределах отведенных мест их хранения.

Накладная (форма N 19), накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15) и приказ-накладная предназначены для выдачи поставщиком готовой продукции покупателю. Они относятся к категории товарных документов и содержат сравнительно подробные характеристики отгружаемой (или отправляемой) продукции. Иногда в них приводятся данные о стоимости (но они не являются обязательными). Эти документы должны быть дополнены соответствующими расчетно-платежными свидетельствами, к которым принадлежат: счет фактура и счет (форма N 868). В счетах содержатся денежные требования к покупателям или подтверждения ранее проведенных ими платежей. Кроме того, в этих документах указываются некоторые характеристики товара. Особую роль играет счет-фактура: она является не только комбинированным товарным и расчетно-платежным документом, но и налоговым свидетельством. В ней помещаются требования по учету следующих налогов: НДС, акциза и налога с продаж. Скрупулезное заполнение, хранение и контроль исполнения данного документа - актуальная практическая задача бухгалтерского учета.

При ведении счетов-фактур необходимо фиксировать их в специальных журналах (выставленных и поступивших счетов-фактур), а операции по купле продаже отражать соответственно в книге покупок и книге продаж. Постоянное и пристальное внимание к счету-фактуре проявляют налоговые и финансовые органы. Правила оформления счетов-фактур, ведения журналов их учета, книг покупок и продаж изложены в постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 (с изменениями от 15.03.2001 г. N 189).

Товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т) и путевой лист грузового автомобиля (форма N 4-П) принадлежат к категории документов, оформляющих процесс перемещения продукции от поставщика к покупателю. Они содержат достаточно полные сведения о грузе и условиях его транспортировки.

Акт инвентаризации продукции отгруженной (форма N ИНВ-4) и акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути (форма N ИНВ-6), используются для учета объемов продукции, отправленной покупателям, сохранности о пути следования, сроков перемещения и оперативности осуществления расчетных операций.

Реализация готовой продукции оформляется в бухгалтерском учете в зависимости от способа реализации (по предоплате или по отгрузке) совокупностью проводок, которые приведены ниже. После предоплаты продукция отгружается вместе с товаросопроводительными документами (или же они высылаются отдельно). Во втором случае после отгрузки продукции поставщик сдает расчетные документы в свой банк вместе с платежным требованием на получение акцепта и востребование платежа.